# ПОСТАНОВА Касаційний адміністративний суд ВС у справі № 320/45326/24

Суд: Касаційний адміністративний суд ВС
Справа № 320/45326/24
Дата ухвалення: 2026-10-29
Вид судочинства: Адміністративне
Ідентифікатор ЄДРСР: 141134681
Офіційний текст: https://reyestr.court.gov.ua/Review/141134681
Сторінка з контекстом: https://pravopro.com.ua/sudova-praktika/decision/141134681

Окрема правова позиція з офіційної бази ВС у цій картці не наведена. Використовуйте повний текст рішення.

## Текст документа
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 жовтня 2026 року
м. Київ

справа № 320/45326/24
адміністративне провадження № К/990/48770/25

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,

за участю секретаря судового засідання - Загороднього А.А.,
учасники справи:
представник позивача: Магда В.А.,
представники відповідача: Сливка А.В., Станіславський Д.М.,
розглянувши у судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «МЛП-Чайка» на рішення Київського окружного адміністративного суду від 08.04.2025 (суддя Скрипка І.М.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 21.10.2025 (судді: Безименна Н.В. (головуючий), Аліменко В.О., Кучма А.Ю.) у справі №320/45326/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «МЛП-Чайка» до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
УСТАНОВИВ:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю «МЛП-Чайка» (далі - позивач, Товариство, ТОВ«МЛП-Чайка» ) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Київській області далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 16.07.2024 №346050702 у частині пункту 1, яким установлено заниження суми доходу за 2023 рік на 995 824 558,42 грн (за 4 квартал 2023 року) та фактично зменшено суму від`ємного значення об`єкта потакування податком на прибуток на суму 995 824 558,42 грн
2. В обґрунтування вимог позивач зазначав, що оскаржуване у відповідній частині повідомлення-рішення є безпідставним і прийнятим із порушенням норм чинного податкового законодавства. Вказав на передчасність висновків контролюючого органу про те, що кредитна заборгованість згідно додаткової угоди №13 від 01.12.2023 до договору №4431 про відкриття невідновлювальної кредитної лінії від 29.09.2011 не виникає, внаслідок порушення, встановленого постановою Кабінету Міністрів України від 03.03.2022 №187 мораторію; зазначив, що жодним законом не передбачено право контролюючого органу самостійно в позасудовому порядку визнавати нікчемними правочини і дані, відображені у податковій декларації. Звернув увагу, що постанова Кабінету Міністрів України від 03.03.2022 №187 не містить положень стосовно її впливу на взаємовідносини у податковій сфері, як і не зазначено у постанові про вплив мораторію (заборони) на правочини з нерезидентами, утвореними та зареєстрованими у Киргизькій Республіці. Крім того, мораторій є лише тимчасовою забороною або призупиненням виконання певних дій чи прийняття рішень.
Таким чином висновок відповідача щодо відсутності у Товариства кредиторської заборгованості перед ТОВ «Торугарт Трейдінг» (ООО «Торугарт Трейдинг»), нерезидент, що утворений та зареєстрований у Киргизькій Республіці є передчасним, оскільки встановлення актом перевірки нікчемності правочину знаходиться поза межами компетенції контролюючого органу.
Крім того, позивач стверджував про незабезпечення його права на належний розгляд та врахування заперечень на акт перевірки і доданих до нього документів, а також незастосування контролюючим органом презумпції правомірності рішень платника податків.
Вищенаведене, на переконання Товариства, свідчить про протиправність оскаржуваного в частині податкового повідомлення - рішення.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
3. Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 08.04.2025, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 21.10.2025, у задоволенні позову Товариства відмовлено.
4. Відмовляючи з задоволенні позовних вимог суди дійшли висновку, що зобов`язання позивача за Кредитним договором №4431 про відкриття невідновлювальної кредитної лінії від 29.09.2011 із АТ «Сбербанк Росії» не підлягає погашенню, внаслідок чого його сума включається до складу доходу звітного періоду.
Суди зазначили:
- про нікчемність договору відступлення права вимоги № 4917 від 14.10.2022 між ПАТ «Сбербанк Росії» (Російська Федерація) та ТОВ «Торугарт Трейдинг» (Киргизька Республіка) на підставі підпункту 1 пункту 2 Постанови Кабінету Міністрів України № 187 від 03.03.2022 «Про забезпечення захисту національних інтересів за майбутніми позовами держави Україна у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації» (далі - Постанова № 187), в результаті чого ПАТ «Сбербанк Росії» залишається кредитором ТОВ «МЛП-Чайка» за договором № 4431 від 29.11.2011;
- ТОВ «МЛП-Чайка» не може виконати свої зобов`язання перед ПАТ «Сбербанк Росії» за Кредитним договором в силу положень Постанови № 187, а також враховуючи застосовані до ПАТ «Сбербанк Росії» санкції рішенням Ради національної безпеки та оборони України (РНБО України) від 02.05.2018 «Про застосування та скасування персональних спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій)», введеним в дію Указом Президента України від 14.05.2018 №126/2018;
- ТОВ «МЛП-ЧАЙКА» після березня 2018 року не здійснювало платежів в рахунок погашення боргу за Кредитним договором з ПАТ «Сбербанк Росії» та не повідомляло Національний банк України про зміну кредитора і не проводило реєстрацію відповідної угоди в Національному банку України.
Наведене у своїй сукупності свідчить на користь висновку про відсутність підстав вважати, що кредитні кошти за Кредитним договором підлягають поверненню та про відсутність у позивача наміру виконувати умови вказаного договору; за таких обставин, керуючись пунктом 5 П(С)БО 11 «Зобов`язання» та пунктами 5, 7 П(С)БО 15 «Дохід» заборгованість позивача за Кредитним договором підлягає включенню до складу доходу, як така, що не підлягає погашенню в силу положень Постанови № 187.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, позивач подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Київського окружного адміністративного суду від 08.04.2025, постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 21.10.2025 та ухвалити нове рішення про задоволення позовних вимог Товариства в повному обсязі.
6. Касаційний розгляд справи проведено в судовому засіданні відповідно до статті 344 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що контролюючим органом в період з 30.04.2024 по 10.06.2024 проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «МЛП-Чайка», за результатами якої складено акт №34974/10-36-07-02-12/33884915 від 17.06.2024.
За висновками акта перевірки встановлено порушення позивачем вимог, зокрема пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 139.2.1 пункту 139.2 статті 139, підпунктів 140.5.9, 140.5.10 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України, що призвело до завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування на загальну суму 1 018 639 938 грн за 2023 рік (пункт 1 висновка акта перевірки).
Підставою для висновків контролюючого органу про заниження позивачем об`єкта оподаткування податком на прибуток є не збільшення позивачем суми доходу за кредиторською заборгованістю перед ТОВ «Торугарт Трейдінг» згідно з укладеною додатковою угодою №13 від 01.12.2023 до договору №4431 про відкриття невідновлювальної кредитної лінії від 29.09.2011 у розмірі 995824558,42 грн, яка не підлягає погашенню.
Товариство подавало заперечення на акт перевірки. 10.07.2024 в приміщенні ГУ ДПС відбувся розгляд заперечень №110 на акт перевірки №34974/10-36-07-02-12/33884915 від 17.06.2024 в присутності головного бухгалтера ТОВ «МЛП-Чайка» ОСОБА_1 та адвоката Марченка В.С. Під час розгляду справи в суді першої інстанції представники контролюючого органу наголосили, що додаткових документів, окрім поданих під час проведення перевірки, Товариством не подавалося, що не заперечувалось представником позивача.
За результатами розгляду поданих позивачем заперечень, рішенням ГУ ДПС в Київській області №11917/12/10-36-07-02 від 11.07.2024, встановлено, що висновки акта перевірки відповідають нормам чинного законодавства, натомість аргументи ТОВ «МЛП-Чайка» не спростовують висновки акта про результати документальної планової виїзної перевірки (а.с.68-94 т.1).
На підставі акта перевірки та встановлених порушень вимог податкового законодавства, контролюючим органом прийнято податкове повідомлення - рішення від 16.07.2024 №346050702.
Позивач не погоджуючись з податковим повідомленням-рішенням в частині, звернувся до суду з цим позовом.
Судами також встановлено, що 29.11.2011 між позивачем та ПАТ «Сбербанк Росії» (Російська Федерація) укладено договір №4431 про відкриття невідновлювальної кредитної лінії, сума договору 55 000 000,00 доларів США, для погашення заборгованості ТОВ «МЛП-Чайка» по договору кредиту з компанією «Daecon Investments Limited» (Кіпр) на строк до 28.11.2016 (т.1а.с.114-132).
Згідно з додатковою угодою №11 від 02.04.2019, граничний строк виконання резидентом-позичальником платежів за договором №4431 є 20.09.2023 (т.1 а.с.153-154).
Відповідно до виписки з ІАС НБУ «Кредитні договори з нерезидентами» станом на 29.03.2021, останні відомості до договору №4431 від 29.09.2011 внесено 29.03.2021 №С0967 у зв`язку зі зниженням відсоткової ставки до 7,4 % за додатковою угодою №12 від 25.03.2021 (т.1 а.с.162).
14.10.2022 між ПАТ «Сбербанк Росії» (Російська Федерація)- цедент та ТОВ «Торугарт Трейдинг» (Киргизька Республіка) - цесіонарій укладено договір відступлення права вимоги №4917, за умовами якого цедент відступає цесіонарію у повному обсязі, а цесіонарій приймає у цедента і зобов`язується оплатити всі майнові права цедента до ТОВ «МЛП-Чайка», які виникли у цедента на підставі договору №4431 від 29.11.2011 із додатковими угодами; загальна сума майнових прав - 26218052,53 доларів США. Одночасно із відступленням майнових прав вимоги за кредитним договором цесіонарію передаються права вимоги, які виникли у цедента на підставі договорів застави, іпотеки, укладених з метою забезпечення виконання зобов`язання боржника за кредитним договором і підпорядковані законодавству України. Цесіонарію не передаються права (вимоги) за договорами застави, іпотеки, поруки, зазначені у додатку 2 до договору (т.1 а.с.163-188).
Згідно з додатковою угодою №13 від 01.12.2023 (т.1 а.с.160-161), боржник (ТОВ «МЛП-Чайка») підтверджує, що кредитор (ТОВ «Торугарт Трейдінг», Киргизька Республіка) повідомив боржника, що ПАТ «Сбербанк Росії», юридична особа Російської Федерації, перший кредитор за договором, переуступило кредитору всі вимоги заборгованості за договором до боржника на підставі укладеного між ПАТ «Сбербанк Росії» та ТОВ «Торугарт Трейдінг» договору переуступки права вимоги №4917 від 14.10.2022. Зазначалося, що беручи до уваги перехід прав кредитора в зобов`язаннях з погашення заборгованості за договором переуступлення до ТОВ «Торугарт Трейдінг», сторони підтвердили, що станом на 14.10.2022 (дату укладення договору переуступлення) сума виданого і непогашеного кредиту складає 26143275,60 доларів США, сума нарахованих і непогашених відсотків - 74776,93 доларів США.
Також внесено, зокрема, наступні зміни до основного договору №4431: пункт 4.1 договору доповнено новим абзацом: за період з 15.10.2022 по 18.09.2024 проценти за користування кредитом не нараховуються; у пункті 6.1 датою повного погашення кредиту визначено 18.09.2024; у пункті 14.4 визначено, що правом, яке регулює договір, є матеріальне право України; всі спори, розбіжності або вимоги, що виникають виходячи з даного договору чи у зв`язку з ним, в тому числі відносно висновків, тлумачення, виконання чи порушення, завершення чи недійсності, підлягають вирішенню в Міжнародному комерційному арбітражному суді при торгово-промисловій палаті України, згідно його регламенту. Місцем проведення суду є м. Київ, Україна.
Відповідні зміни щодо позики відображено в картці бухгалтерського обліку позивача по рахунку 506 «Інші довгострокові позики в національній валюті», станом на 31.12.2023 встановлено заборгованість перед ТОВ «Торугарт Трейдинг» у сумі 995 824 558,42 грн (еквівалент 26143275,6 доларів США); у відповідності до картки по бухгалтерському рахунку 6842 «Розрахунки за нарахованими відсотками нерезидентам» станом на 31.12.2023 встановлено заборгованість перед ТОВ «Торугарт Трейдінг» по нарахованих відсотках у сумі 2 840 207,27 грн.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
9. Підставою касаційного оскарження рішення судів першої та апеляційної інстанцій Товариство зазначило неправильне застосування судом норм матеріального права та порушення норм процесуального права, зокрема пункти 1, 3 частини четвертої статті 328 та пункт 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку; якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах; суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1-3 частини четвертої статті 328 цього Кодексу.
В частині порушення пункту 1 частини другої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України позивач зазначає про неправильне застосування норм п. 5 НП(С)БО 11 «Зобов`язання», п.п. 5, 7 НП(С)БО 15 «Дохід» у взаємозв`язку з пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України без врахування пп. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, а також неправильне застосування норм Постанови № 187 та Закону України «Про санкції» без урахування висновків Верховного Суду:
- у справі № 120/282/19-а (у аспекті визначення «зобов`язання, що не підлягає погашенню»);
- у справах № 910/1418/23, № 904/3057/22, № 925/1248/21, № 922/1589/22, № 915/18/23, №910/14552/22, № 910/13756/22, № 910/4052/22 (у аспекті характеру мораторію, запровадженого Постановою № 187 як такого, що не припиняє зобов`язання);
- у справі № 927/994/23 (у аспекті тимчасового характеру санкцій та не припинення зобов`язань внаслідок їх застосування).
Товариство зазначає, що доходом визнається сума зобов`язання, яке не підлягає погашенню. На переконання позивача поняття «зобов`язання яке не підлягає погашенню» вжите у другому реченні пункту 5 НП(С)БО 11 «Зобов`язання» у значенні «суми безнадійної кредиторської заборгованості», яка є наслідком «припинення зобов`язання» у один із способів, передбачених главою 50 Цивільного кодексу України.
Відповідно, тимчасова неможливість виконання зобов`язання не є правовою підставою для його припинення. Зобов`язання позивача за Кредитним договором №4431 від 29.09.2011 не вважається погашеним в розумінні НП(С)БО, а існуюча заборгованість не відповідає ознакам безнадійної згідно з підпунктом 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, що виключає наявність підстав визнавати таку заборгованість у складі доходу.
Водночас, суди дійшли помилкового висновку, що зобов`язання позивача за Кредитним договором №4431 від 29.09.2011 є таким, що не підлягає погашенню» на підставі Постанови №187. Ця постанова набрала чинності з дня її опублікування та діє до набрання чинності Законом України щодо врегулювання відносин за участю осіб, пов`язаних з державою-агресором, але не більше одного місяця з дня припинення чи скасування воєнного стану (п. 3 Постанови № 187). Тобто, запроваджений Постановою № 187 мораторій на виконання зобов`язань, кредиторами у яких є резиденти Російської Федерації, є тимчасовим заходом (має темпоральні обмеження).
Також, суди не врахували, що норми Постанови № 187 (у взаємозв`язку із нормами глави 50 Цивільного кодексу України) не є підставою для припинення зобов`язання. Так, відповідно до статті 598 «Підстави припинення зобов`язання» Цивільного кодексу України зобов`язання припиняється частково або у повному обсязі на підставах, встановлених договором або законом.
Крім того суди дійшли помилкового висновку, що ТОВ «МЛП-Чайка» не може виконати свої зобов`язання перед ПАТ «Сбербанк Росії» внаслідок застосування санкцій до останнього. Відповідно до частини 5 статті 5 Закону України «Про санкції» рішення щодо застосування санкцій повинно містити строк їх застосування, крім випадків застосування санкцій, що призводять до припинення прав, та інших санкцій, які за змістом не можуть застосовуватися тимчасово. Отже, санкції теж мають строковий (тимчасовий) характер та не призводять до припинення зобов`язань.
Санкції до ПАТ «Сбербанк Росії» (ПАО«Сбербанк России») запроваджені рішенням РНБО України від 02.05.2018 «Про застосування та скасування персональних спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій)», введеним в дію Указом Президента України від 14.05.2018 №126/2018. Пунктом 704 додатку 2 до вказаного рішення до ПАТ «Сбербанк Россії» (ПАО«Сбербанк России») застосовані санкції у вигляді «запобігання виведенню капіталів за межі України» строком на три роки. Відповідно до інформації з Державного реєстру санкцій строк застосування цих санкцій закінчився 21.06.2021. Продовження цих санкцій не було, тобто, станом на 31.12.2023 саме ці санкції не діяли.
Отже позивач наголошує, що строк позовної давності за вимогами щодо повернення кредиту (Кредитний договір №4431 від 29.09.2011) не сплинув (як станом на 31.12.2023 так і на поточний момент), що в апріорі виключає наявність підстав для визнання зобов`язання таким, що не підлягає погашенню чи безнадійної заборгованості.
Також позивач вказує на неправильне застосування підпункту 20.1.30 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України без урахування правового висновку Верховного Суду, викладеного у постановах від 13.03.2018 у справі № 2а-14508/11/2670, від 20.03.2018 у справі №805/10886/13-а, від 02.04.2019 у справі № 2а-3925/12/2170, від 11.04.2025 у справі № 815/4618/17, від 05.06.2025 у справі № 160/4145/23 щодо відсутності у Відповідача права визнавати правочин нікчемним у акті податкової перевірки.
Крім того, суди першої та апеляційної інстанції при оцінці змісту Договору відступлення права вимоги № 4917 від 14.10.2022 укладений між двома нерезидентами - ПАТ «Сбербанк Росії» (Російська Федерація) та ТОВ «Торугарт Трейдінг» (Киргизька Республіка) та визначення його дійсності чи недійсності (нікчемності) застосували положення Цивільного кодексу України та Постанови № 187 всупереч вимог статей 5, 6, 8, 32, 33 Закону України «Про міжнародне приватне право», оскільки у п. 9.5 вищевказаного Договору сторони правом, що підлягає застосуванню, обрали право Російської Федерації.
В частині порушення пункту 3 частини другої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, в касаційній скарзі позивач зазначає про відсутність висновку Верховного Суду щодо питання застосування підпункту 1 пункту 2 Постанови № 187 у взаємозв`язку з частиною 2 статті 215 Цивільного кодексу України, щодо встановлення нікчемності договору про відступлення права вимоги кредитором, який є резидентом Російської Федерації, до боржника, який не перебуває у банкрутстві.
Зазначає, що критерій нікчемності (сам факт того, що правочин є нікчемним) може встановлюватися лише Законом, прийнята Кабінетом Міністрів України Постанова № 187, яка є підзаконним актом, не може встановлювати нові підстави нікчемності правочинів.
Крім того, Договір відступлення не підпадає під жодну із заборон, запроваджених пунктом 1 Постанови № 187, що виключає підстави вважати його нікчемним на підставі підпункту 1 пункту 2 Постанови № 187.
Також відсутній правовий висновок Верховного Суду щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, а саме: пункту 5 НП(С)БО № 11 «Зобов`язання», пункту 15 НП(С)БО 15 «Дохід» у взаємозв`язку з пунктом 1 Постанови № 187 щодо визнання зобов`язання, яке виникло на підставі договору, укладеного з резидентом Російської Федерації, таким, що не підлягає виконанню та включення розміру такої заборгованості до складу доходів.
10. Контролюючий орган подав відзив на касаційну скаргу позивача, в якому зазначає, що у підпункті 1 пункту 2 Постанови №187 передбачено, що правочини (у тому числі довіреності), укладені з порушенням мораторію, визначеного пунктом 1 цієї постанови, у тому числі якщо ними передбачається відповідне відчуження у майбутньому, є нікчемними. Отже суди попередніх інстанцій обґрунтовано дійшли висновку, що Договір відступлення прав (вимоги) №4917 від 14.10.2022 відповідно до підпункту 1 пункту 2 Постанови №187 є нікчемним, в результаті чого ПАТ «Сбербанк Росії» залишається кредитором ТОВ «МЛП-Чайка» за договором №4431 від 29.11.2011.
При цьому, ТОВ «МЛП-Чайка» не може виконати свої зобов`язання перед ПАТ «Сбербанк Росії» за договором №4431 від 29.11.2011 в силу положень Постанови №187, а також враховуючи застосовані до ПАТ «Сбербанк Росії» санкції Рішенням РНБО України від 02.05.2018 «Про застосування та скасування персональних спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій)», введеним в дію Указом Президента України від 14.05.2018 №126/2018.
Таким чином заборгованість за кредитним договором від 29.11.2011 №4431 підлягає включенню до складу доходу як таке, що не підлягає погашенню в силу положень Постанови №187.
Крім того, контролюючий орган наголошує, що з березня 2018 року позивачем не було ініційовано жодних дій з метою проведення оплати процентів по кредиту чи повернення коштів за кредитним договором №4431 від 29.09.2011. Позивачем не було здійснено оплат і після відступлення права вимоги на користь ТОВ «Торугарт Трейдінг» та укладення додаткової угоди №13 від 01.12.2023. При цьому, за основним договором, з урахуванням змін, кінцевою датою виконання визначено - 20.09.2023, тобто додаткова угода №13 укладена вже після такої дати.
З урахуванням наведеного, на переконання контролюючого органу, рішення судами попередніх інстанцій ухвалені за правильного застосування норм матеріального права, у зв`язку з чим відповідач просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.
ПОЗИЦІЯ СУДУ
Оцінка аргументів учасників справи і висновків судів першої і апеляційної інстанцій
11. Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Перевіривши доводи касаційної скарги, в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, а також, надаючи оцінку правильності застосування судами першої та апеляційної інстанції в судових рішеннях норм матеріального і процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з наступного.
12. Пунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України визначено, що прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
За змістом пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
У відповідності до статті 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV одним із принципів бухгалтерського обліку та фінансової звітності є превалювання сутності над формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми.
За правилами пункту 5 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України 31.01.2000 № 20 зобов`язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.
У відповідності до пункту 5 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.99 N 290 дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
Критерії визнання доходу, наведені в цьому Національному положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).
Згідно з пунктом 7 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід» до складу інших доходів, зокрема, включається дохід від реалізації фінансових інвестицій; дохід від неопераційних курсових різниць та інші доходи, які виникають у процесі господарської діяльності, але не пов`язані з операційною діяльністю підприємства.
Як вбачається з акту перевірки та спірного податкового повідомлення-рішення, підставою для висновків контролюючого органу про заниження позивачем об`єкта оподаткування податком на прибуток є не збільшення позивачем суми доходу за кредиторською заборгованістю перед ТОВ «Торугарт Трейдінг» згідно з укладеною додатковою угодою №13 від 01.12.2023 до договору №4431 про відкриття невідновлювальної кредитної лінії від 29.09.2011 у розмірі 995824558,42 грн, яка не підлягає погашенню. Такі висновки контролюючий орган в акті перевірки обґрунтував нікчемністю договору відступлення права вимоги № 4917 від 14.10.2022 між ПАТ «Сбербанк Росії» (Російська Федерація), (первісний кредитор за договором №4431 про відкриття невідновлювальної кредитної лінії від 29.09.2011) та ТОВ «Торугарт Трейдинг» (Киргизька Республіка), (новий кредитор за договором №4431 про відкриття невідновлювальної кредитної лінії від 29.09.2011) на підставі підпункту 1 пункту 2 Постанови № 187 та статей 203, 215 Цивільного кодексу України, в результаті чого ПАТ «Сбербанк Росії» залишається кредитором ТОВ «МЛП-Чайка» за договором № 4431 від 29.11.2011, а ТОВ «МЛП-Чайка» не може виконати свої зобов`язання перед ПАТ «Сбербанк Росії» за Кредитним договором в силу положень Постанови №187.
Суди попередніх інстанцій відмовляючи у задоволенні позовних вимог Товариства фактично погодились з висновками контролюючого органу та вказали про нікчемність договору відступлення права вимоги № 4917 від 14.10.2022 між ПАТ «Сбербанк Росії» (Російська Федерація) та ТОВ «Торугарт Трейдинг» (Киргизька Республіка), оскільки положення договору відступлення прав (вимоги) по суті передбачають можливість перерахування на користь ПАТ «Сбербанк Росії» кредитних коштів від ТОВ «МЛП-Чайка», що прямо суперечить положенням Постанови №187 і такі умови порушують встановлений Постановою №187 мораторій. При цьому, ТОВ «МЛП-Чайка» також не може виконати свої зобов`язання перед АТ «Сбербанк росії» за договором №4431 від 29.11.2011 в силу положень Постанови №187, а також враховуючи застосовані до ПАТ «Сбербанк росії» санкції Рішенням РНБО України від 02.05.2018 «Про застосування та скасування персональних спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій)», введеним в дію Указом Президента України від 14.05.2018 №126/2018. Отже заборгованість за кредитним договором від 29.11.2011 №4431 підлягає включенню до складу доходу, як така, що не підлягає погашенню в силу положень Постанови №187.
Колегія суддів вважає такі висновки частково помилковими.
Суд зазначає і погоджується з аргументами судів попередніх інстанцій про необхідність зважати на збройну агресію Російської Федерації проти України, що вимагає врахування інтересів держави України та необхідності забезпечення національних інтересів, шляхом унеможливлення переведення коштів і передачу майна громадянам і юридичним особам Російської Федерації. Інше трактування національного законодавства сприятиме ворожій агресії та матиме негативний вплив на обороноздатність України.
03.03.2022 Кабінетом Міністрів України прийнято постанову №187 «Про забезпечення захисту національних інтересів за майбутніми позовами держави Україна у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації» (Постанова №187), відповідно до пункту 1 якої для забезпечення захисту національних інтересів за майбутніми позовами держави України у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації установити до прийняття та набрання чинності Законом України щодо врегулювання відносин за участю осіб, пов`язаних з державою-агресором, мораторій (заборону) на:
1) виконання, у тому числі в примусовому порядку, грошових та інших зобов`язань, кредиторами (стягувачами) за якими є Російська Федерація або такі особи (далі - особи, пов`язані з державою-агресором):
громадяни Російської Федерації, крім тих, що проживають на території України на законних підставах;
юридичні особи, створені та зареєстровані відповідно до законодавства Російської Федерації;
юридичні особи, створені та зареєстровані відповідно до законодавства України, кінцевим бенефіціарним власником, членом або учасником (акціонером), що має частку в статутному капіталі 10 і більше відсотків, якої є Російська Федерація, громадянин Російської Федерації, крім того, що проживає на території України на законних підставах, або юридична особа, створена та зареєстрована відповідно до законодавства Російської Федерації.
Зазначене обмеження не застосовується до юридичних осіб, утворених та зареєстрованих відповідно до законодавства України:
які є банками або за рахунками яких на підставі нормативно-правових актів або рішень Національного банку дозволяється здійснення обслуговуючими банками видаткових операцій;
визначених розпорядженням Національного центру оперативно-технічного управління мережами телекомунікацій, прийнятим відповідно до Порядку оперативно-технічного управління телекомунікаційними мережами в умовах надзвичайних ситуацій, надзвичайного та воєнного стану, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 червня 2004 р. №812 «Деякі питання оперативно-технічного управління телекомунікаційними мережами в умовах надзвичайних ситуацій, надзвичайного та воєнного стану»;
щодо яких за поданням міністерства, іншого державного органу у зв`язку з провадженням такими юридичними особами діяльності, необхідної для забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії Російської Федерації проти України або подолання її наслідків, Кабінетом Міністрів України прийнято рішення про тимчасове управління державою відповідними акціями, корпоративними правами або іншими правами участі (контролю), що належать Російській Федерації або особі, пов`язаній з державою-агресором;
2) відчуження, передачу в заставу, будь-які інші дії, які мають чи можуть мати наслідком відчуження нерухомого майна, цінних паперів, корпоративних прав, транспортних засобів, повітряних та морських суден, суден внутрішнього плавання Російською Федерацією або особами, пов`язаними з державою-агресором, крім безоплатного відчуження на користь держави Україна;
3) відчуження, передачу в заставу, будь-які інші дії, які мають чи можуть мати наслідком відчуження нерухомого майна, цінних паперів, корпоративних прав, транспортних засобів, повітряних та морських суден, суден внутрішнього плавання на користь осіб, пов`язаних з державою-агресором, або на користь Російської Федерації.
У пункті 2 Постанови №187 установлено, що:
1) правочини (у тому числі довіреності), укладені з порушенням мораторію, визначеного пунктом 1 цієї постанови, у тому числі якщо ними передбачається відповідне відчуження у майбутньому, є нікчемними;
2) нотаріальне посвідчення правочинів, що порушують мораторій, визначений пунктом 1 цієї постанови, забороняється. Державна реєстрація або інше визнання державними органами, органами місцевого самоврядування, їх посадовими особами, державними реєстраторами юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, державними реєстраторами речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень, особами, які надають публічні (адміністративні) послуги, правочинів, укладених з порушенням мораторію, визначеного пунктом 1 цієї постанови, забороняється.
Суд зазначає, що Постанова № 187 прийнята саме з метою посилення захисту інтересів держави Україна та припинення шляхів фінансування юридичних осіб, пов`язаних з Російською Федерацією, що неминуче призводить до опосередкованого фінансування неспровокованої військової агресії проти України, та встановлення мораторію на виконання зобов`язань за рахунок коштів, передбачених у Державному бюджеті України, перед юридичними особами, у тому числі, створеними та зареєстрованими відповідно до законодавства України, кінцевим бенефіціарним власником, членом або учасником (акціонером), що має частку в статутному капіталі 10 і більше відсотків, яких є Російська Федерація, громадянин Російської Федерації, крім того, що проживає на території України на законних підставах, або юридична особа, створена та зареєстрована відповідно до законодавства Російської Федерації.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платники податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, визначаються Податковим кодексом України, отже відповідні права не можуть встановлюватись, змінюватись або припинятись підзаконними нормативно-правовими актами.
Питання яким надається визначення нікчемних (недійсних) правочинів врегульовано положеннями Цивільного кодексу України.
Загальні вимоги, додержання яких є необхідним для чинності правочину, встановлені статтею 203 Цивільного кодексу України.
За приписами частин першої та п`ятої статті 203 Цивільного кодексу України зміст правочину не може суперечити цьому Кодексу, іншим актам цивільного законодавства, а також інтересам держави і суспільства, його моральним засадам. Правочин має бути спрямований на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ним.
Підставою недійсності правочину є недодержання в момент вчинення правочину стороною (сторонами) вимог, які встановлені частинами першою - третьою, п`ятою та шостою статті 203 цього Кодексу. Недійсним є правочин, якщо його недійсність встановлена законом (нікчемний правочин). У цьому разі визнання такого правочину недійсним судом не вимагається. У випадках, встановлених цим Кодексом, нікчемний правочин може бути визнаний судом дійсним (частини перша та друга статті 215 Цивільного кодексу України).
Отже згідно із статтею 215 Цивільного кодексу України недійсні правочини поділяються на нікчемні та оспорювані.
Оспорювані правочини - якщо їх недійсність прямо не встановлена законом, але одна із сторін або інша зацікавлена особа заперечує їх дійсність на підставах, визначених законом; оспорюваний правочин може бути визнаний недійсним лише за рішенням суду.
Нікчемні правочини - якщо їх недійсність установлена законом, у цьому разі визнання такого правочину недійсним судом не вимагається. Нікчемними, зокрема, є правочини, що вчинені: без додержання вимоги закону про нотаріальне посвідчення (стаття 220 Цивільного кодексу України); малолітньою особою за межами своєї цивільної дієздатності (стаття 221 Цивільного кодексу України); особою, цивільна дієздатність якої обмежена за межами її цивільної дієздатності (стаття 223 Цивільного кодексу України); без дозволу органів опіки та піклування (стаття 224 Цивільного кодексу України); якщо своєю суттю порушують публічний порядок (стаття 228 Цивільного кодексу України) тощо.
У статті 228 Цивільного кодексу визначені правові наслідки вчинення правочину, який порушує публічний порядок, вчинений з метою, що суперечить інтересам держави і суспільства.
Правочин вважається таким, що порушує публічний порядок, якщо він був спрямований на порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним.
Правочин, який порушує публічний порядок, є нікчемним.
У разі недодержання вимоги щодо відповідності правочину інтересам держави і суспільства, його моральним засадам такий правочин може бути визнаний недійсним. Якщо визнаний судом недійсний правочин було вчинено з метою, що завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, то при наявності умислу у обох сторін - в разі виконання правочину обома сторонами - в дохід держави за рішенням суду стягується все одержане ними за угодою, а в разі виконання правочину однією стороною з іншої сторони за рішенням суду стягується в дохід держави все одержане нею і все належне - з неї першій стороні на відшкодування одержаного. При наявності умислу лише у однієї із сторін все одержане нею за правочином повинно бути повернуто іншій стороні, а одержане останньою або належне їй на відшкодування виконаного за рішенням суду стягується в дохід держави.
Таким чином, правочин є нікчемним, якщо його недійсність прямо установлена законом. Тобто нікчемність правочину має місце тільки у разі, коли існує пряма вказівка закону про кваліфікацію того або іншого правочину як нікчемного. У цьому разі визнання такого правочину недійсним судом не вимагається.
Отже з огляду на вимоги законодавства, яким врегульоване питання нікчемності правочинів, колегія суддів зазначає, що Постанова Кабінету Міністрів України від 03.03.2022 №187 «Про забезпечення захисту національних інтересів за майбутніми позовами держави Україна у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації» не є законом, а є підзаконним нормативно - правовим актом, який не може регулювати питання визнання правочинів нікчемними.
Аналогічні правові позиції висловлено Касаційним адміністративним судом у складі Верховного Суду у постанові від 05.06.2025 у справі № 160/4145/23, Верховним Судом у складі Об`єднаної палати Касаційного цивільного суду від 19.02.2024 у справі № 567/3/22.
З урахуванням наведеного Договір про відступлення права вимоги від 14.10.2022 №4917 не може бути визнаний нікчемним на підставі Постанови № 187.
В цій частині судами попередніх інстанцій неправильно застосовано норми матеріального права.
Поряд з цим, як вбачається з рішень судів попередніх інстанцій, окрім наведеного вище обґрунтування, суди виходили з того, що позивач також не може виконати свої зобов`язання перед ПАТ «Сбербанк Росії» за договором №4431 від 29.11.2011 в силу положень Постанови №187 та враховуючи застосовані до ПАТ «Сбербанк Росії» санкції Рішенням РНБО України від 02.05.2018 «Про застосування та скасування персональних спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій)», введеним в дію Указом Президента України від 14.05.2018 №126/2018.
Відповідно до статті 1 Закону України «Про санкції» з метою захисту національних інтересів, національної безпеки, суверенітету і територіальної цілісності України, протидії терористичній діяльності, а також запобігання порушенню, відновлення порушених прав, свобод та законних інтересів громадян України, суспільства та держави можуть застосовуватися спеціальні економічні та інші обмежувальні заходи (далі - санкції).
Санкції можуть застосовуватися з боку України по відношенню до іноземної держави, іноземної юридичної особи, юридичної особи, яка знаходиться під контролем іноземної юридичної особи чи фізичної особи-нерезидента, іноземців, осіб без громадянства, а також суб`єктів, які здійснюють терористичну діяльність.
Застосування санкцій не виключає застосування інших заходів захисту національних інтересів, національної безпеки, суверенітету і територіальної цілісності України, її економічної самостійності, прав, свобод та законних інтересів громадян України, суспільства та держави.
У частині першій статті 4 Закону України «Про санкції» визначено, що видами санкцій згідно з цим Законом є, зокрема, обмеження торговельних операцій; зупинення виконання економічних та фінансових зобов`язань; заборона здійснення публічних та оборонних закупівель товарів, робіт і послуг у юридичних осіб-резидентів іноземної держави державної форми власності та юридичних осіб, частка статутного капіталу яких знаходиться у власності іноземної держави, а також публічних та оборонних закупівель у інших суб`єктів господарювання, що здійснюють продаж товарів, робіт, послуг походженням з іноземної держави, до якої застосовано санкції згідно із цим Законом.
Види санкцій наведені у статті 4 вказаного Закону.
Відповідно до частини третьої статті 5 Закону України «Про санкції» рішення щодо застосування, скасування та внесення змін до санкцій щодо окремих іноземних юридичних осіб, юридичних осіб, які знаходяться під контролем іноземної юридичної особи чи фізичної особи-нерезидента, іноземців, осіб без громадянства, а також суб`єктів, які здійснюють терористичну діяльність (персональні санкції), передбачених пунктами 1, 2 - 21, 23 - 25 частини першої статті 4 цього Закону, приймається Радою національної безпеки та оборони України та вводиться в дію указом Президента України. Відповідне рішення набирає чинності з моменту видання указу Президента України і є обов`язковим до виконання.
Рішення щодо застосування санкцій повинно містити строк їх застосування, крім випадків застосування санкцій, що призводять до припинення прав, та інших санкцій, які за змістом не можуть застосовуватися тимчасово (частина п`ята статті 5 Закону України «Про санкції»).
Отже, Радою національної безпеки та оборони України приймаються рішення про обмежувальні заходи (санкції) щодо певних фізичних та юридичних осіб і таке рішення вводиться в дію відповідним указом Президента України.
Суд апеляційної інстанції при прийнятті рішення зокрема зазначив про застосовані до ПАТ «Сбербанк Росії» санкції Рішенням РНБО України від 02.05.2018 «Про застосування та скасування персональних спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій)», введеним в дію Указом Президента України від 14.05.2018 №126/2018.
Однак у касаційній скарзі позивач вказує, що санкції, застосовані до ПАТ «Сбербанк Росії» мали строковий (тимчасовий) характер, строк застосування вказаних санкцій закінчився 21.06.2021. Продовження цих санкцій не було, тобто, станом на 31.12.2023 саме ці санкції не діяли.
Статтею 53 Закону України «Про санкції» визначено, що державний реєстр санкцій (далі - Реєстр) - це інформаційно-комунікаційна система, що забезпечує збирання, накопичення, захист, облік, відображення, оброблення та надання інформації про всіх суб`єктів, щодо яких застосовано санкції. Реєстр створюється з метою надання безоплатного публічного доступу до актуальної та достовірної інформації про всіх суб`єктів, щодо яких застосовано санкції. Дані Реєстру є відкритими та загальнодоступними, крім випадків, передбачених законом.
В судовому засіданні представники відповідача зазначали, що Указом Президента України №264/2021 від 24.06.2021 (Додаток 2, позиція 49) до Публічного акціонерного товариства «Сбербанк Росії» (основний державний реєстраційний номер 1027700132195) застосовано обмежувальні заходи (санкції) у вигляді запобігання виведенню капіталів за межі України строком на 3 роки. В подальшому Указом Президента України № 89/2023 від 22.02.2023 «Про рішення Ради національної безпеки і оборони України від 22 лютого 2023 року «Про застосування секторальних спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій) до фінансових установ Російської Федерації» застосовано строком на 50 років секторальні спеціальні економічні та інші обмежувальні заходи (санкції) до всіх банків, що зареєстровані/мають місцезнаходження в Російській Федерації, в тому числі центрального банку Російської Федерації, небанківських кредитних організацій, операторів платіжних систем, професійних учасників фондового ринку, страхових компаній, інвестиційних фондів та інших установ, що зареєстровані/мають місцезнаходження в Російській Федерації, які надають фінансові послуги.
Колегія суддів зазначає, що у спірних правовідносинах наявність застосованих санкцій відносно кредитора позивача на підставі Закону України «Про санкції» є обставинами, що суттєво можуть вплинути на вирішення спору по суті, однак суди не встановили жодних обставин щодо цього, зокрема не встановили, види санкцій, строк їх дії, чи поширюються такі санкції на відступлення права вимоги, які цивільно-правові наслідки порушення санкції встановлені Законом та не надали таким обставинам належної оцінки.
Суд звертає увагу на наявну практику Верховного Суду та відповідні висновки, які стосуються визнання нікчемними правочинів з моменту їх укладення, вчинених всупереч застосованих санкцій відповідно до Закону України «Про санкції», зокрема у справах №910/11526/24, №160/1038/24 та ін., де Суд враховуючи зміст визначених Законом України «Про санкції» санкцій, мету їх застосування, а саме як обмежувальних заходів, що можуть застосовуватися з метою запобігання порушенню, відновлення порушених прав, свобод та законних інтересів громадян України, суспільства та держави, дійшов висновку, що вчиненні правочини за участю осіб, відносно яких застосовано санкції є нікчемними.
Судами попередніх інстанцій не враховано наявність вказаних висновків Верховного Суду, не встановлено обставин введення вдію рішення РНБО згідно Указів Президента України щодо застосування персональних спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій) щодо суб`єктів які були учасниками угод з позивачем. Не встановили суди і хронологію застосування таких санкцій та їх вплив на правовідносини, зокрема, щодо виконання поточних зобов`язань, можливості укладати правочини та їх виконання. Суди не дослідили обставин та не встановили вплив застосованих санкцій на можливість визнання угоди укладеної між ПАТ «Сбербанк Росії» та ТОВ «Торугарт Трейдинг» нікчемною в силу Закону України «Про санкції», приписів цивільного законодавства, а відтак вплив цього та можливість укладення додаткової угоди № 13 та можливість визнання такої нікчемної з цих же підстав.
Лише після встановлення вказаних обставин та фактів, надання таким правової оцінки, судам необхідно переходити до аналізу правильності відображення позивачем зобов`язань перед кредитором у бухгалтерському обліку та можливості виконання таких зобов`язань.
При цьому слід враховувати, що суди не дослідили Наказ №969/2-1А3 від 31.12.2023, яким, як зазначає позивач, і про який йдеться в акті перевірки контролюючого органу, було затверджено рішення інвентаризаційної комісії.
Такий наказ чи його копія взагалі відсутній в матеріалах справи і його буквальний зміст залишився не дослідженим.
Позивач зазначає, що вказаний наказ містить три окремі рішення два з яких стосуються виключення із зобов`язань та включення до доходу за 2023 рік відповідних сум, а також містить рішення щодо визнання зобов`язань. У своїх поясненнях Товариство не заперечує факт списання за пунктами 1 і 2 наказу (по ТОВ «МЛП-КАД» як поручителя в сумі 24 248 262,70 дол. США та по ПАТ «Сбербанк Росії» в сумі 1 100 987,07 дол. США) та фактично підтверджує визнання вказаних сум як доходу, при цьому наголошує, що наказ не передбачає списання 995 824 558,42 грн за пунктом 3 (по ТОВ «Торугарт Трейдинг»). Наведене позивач підтверджує також карткою рахунку 717. Однак наведені позивачем обставини залишились не встановленими.
Відтак суди мають дослідити вказаний вище наказ, бухгалтерський облік позивача, документи на підставі яких проведено відповідні записи у бухгалтерському обліку, правильність проведених записів, при цьому з рахуванням встановлених обставин щодо застосування до ПАТ «Сбербанк Росії» санкцій на підставі Закону України «Про санкції», впливу таких санкцій на наслідки укладення правочину щодо відступлення права вимоги (заміна кредитора на ТОВ «Торугарт Трейдинг»), що гіпотетично може бути визнаний нікчемним, хоча і з інших підстав ніж ті, які зазначав відповідач, дійти висновку про обґрунтованість/необґрунтованість визначення позивачем зобов`язання перед ТОВ «Торугарт Трейдинг».
Також слід надати оцінку спірним правовідносинам (можливості виконання позивачем грошових зобов`язань) в контексті підпункту 1 пункту 1 постанови Кабінету Міністрів України від 03.03.2022 №187, яким перебачено, що для забезпечення захисту національних інтересів за майбутніми позовами держави України у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації установлено до прийняття та набрання чинності Законом України щодо врегулювання відносин за участю осіб, пов`язаних з державою-агресором, мораторій (заборону) на: виконання, у тому числі в примусовому порядку, грошових та інших зобов`язань, кредиторами (стягувачами) за якими є Російська Федерація або такі особи (далі - особи, пов`язані з державою-агресором): громадяни Російської Федерації, крім тих, що проживають на території України на законних підставах; юридичні особи, створені та зареєстровані відповідно до законодавства Російської Федерації; юридичні особи, створені та зареєстровані відповідно до законодавства України, кінцевим бенефіціарним власником, членом або учасником (акціонером), що має частку в статутному капіталі 10 і більше відсотків, якої є Російська Федерація, громадянин Російської Федерації, крім того, що проживає на території України на законних підставах, або юридична особа, створена та зареєстрована відповідно до законодавства Російської Федерації; юридичні особи, утворені відповідно до законодавства іноземної держави, кінцевим бенефіціарним власником, членом або учасником (акціонером), що має частку в статутному капіталі 10 і більше відсотків, яких є Російська Федерація, громадянин Російської Федерації, крім того, що проживає на території України на законних підставах, або юридична особа, створена та зареєстрована відповідно до законодавства Російської Федерації, - у випадку виконання зобов`язань перед ними за рахунок коштів, передбачених у державному бюджеті.
Отже дія мораторію передбачає заборону на вчинення конкретно визначеного переліку дій між учасниками правовідносин, встановлює певний правовий режим для цих правовідносин і впливає на перебіг грошових та інших зобов`язань. З моменту запровадження вказаного мораторію суб`єктивне право осіб-кредиторів (стягувачів), перелік яких наведений в постанові Кабінету Міністрів України від 03.03.2022 № 187, зазнає обмежень у можливості реалізувати ними право вимоги до зобов`язаної сторони, у тому числі шляхом звернення за судовим захистом. Також мораторій хоча і не припиняє суб`єктивне право, однак на строк дії мораторію таке право не може реалізуватися шляхом виконання.
Подібний висновок наведено в постановах Верховного Суду від 30.05.2023 у справі №925/1248/21, від 09.08.2023 у справі № 922/1589/22, від 08.11.2023 у справі №915/18/23, від 21.11.2023 у справі №910/14552/22.
Таким чином, за змістом Закону України «Про санкції» та постанови Кабінету Міністрів України від 03.03.2022 № 187 «Про забезпечення захисту національних інтересів за майбутніми позовами держави Україна у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації» установлено мораторій (заборону) на виконання грошових та інших зобов`язань, за якими кредиторами (стягувачами) є Російська Федерація або особи, пов`язані з державою-агресором.
Проте суди наведеному оцінки не надали, зокрема відносно строку дії санкцій, встановленого мораторію, а також неможливості виконання грошових та інших зобов`язань, за якими кредиторами (стягувачами) є Російська Федерація або особи, пов`язані з державою-агресором.
Обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з`ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2 та частини четвертої статті 9 КАС України, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Тобто, цей принцип зобов`язує суд до активної ролі в судовому процесі для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.
Відповідно до частини першої статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Результат такого дослідження має бути відображений у мотивувальній частині судового рішення відповідно до положень частини четвертої статті 246 Кодексу адміністративного судочинства України.
У межах цієї справи суди першої та апеляційної інстанцій не дотримались обов`язку із безпосереднього, всебічного, повного та об`єктивного дослідження обставин справи та надання правової оцінки усім доводам учасників справи, застосувавши формальний підхід до її вирішення та порушивши правила офіційного з`ясування обставин справи.
За правилами статті 244 Кодексу адміністративного судочинства України під час ухвалення рішення суд вирішує: 1) чи мали місце обставини (факти), якими обґрунтовувалися вимоги та заперечення, та якими доказами вони підтверджуються; 2) чи є інші фактичні дані, які мають значення для вирішення справи, та докази на їх підтвердження; 3) яку правову норму належить застосувати до цих правовідносин; 4) чи слід позов задовольнити або в позові відмовити; 5) як розподілити між сторонами судові витрати; 6) чи є підстави допустити негайне виконання рішення; 7) чи є підстави для скасування заходів забезпечення позову.
Відповідно до частин першої - четвертої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
З урахуванням наведеного, оскаржувані рішення судів попередніх інстанцій вказаним вимогам не відповідають, оскільки судами не встановлено обставини справи, які входять до предмету доказування та які мають значення для правильного її вирішення, що є порушенням норм процесуального права, а тому рішення судів першої та апеляційної інстанцій підлягають скасуванню, а справа відповідно до правил статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
13. Колегією суддів встановлено, що суди попередніх інстанцій допустили поверхневий підхід до вирішення спору, який виник між сторонами у цій справі, а тому Верховний Суд не може визнати законними і обґрунтованими рішення судів попередніх інстанцій у цій справі, оскільки не встановлення дійсного предмета доказування та/або ненадання правової оцінки обставинам справи, що входять до предмета доказування, свідчить про недотримання судами вимог процесуального закону щодо всебічного, повного та об`єктивного дослідження усіх обставин справи, невжиття належних та достатніх заходів для встановлення фактичних обставин справи, шляхом виявлення та витребування доказів, зокрема, і з власної ініціативи.
14. Відповідно до пункту 2 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.
За правилами частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: 1) суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу; або 2) суд розглянув у порядку спрощеного позовного провадження справу, яка підлягала розгляду за правилами загального позовного провадження; або; 3) суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; 4) суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.
15. Під час нового розгляду справи суду необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи, з урахуванням предмета доказування у цій справі, на підставі наявних у справі доказів та документів в сукупності (а вразі необхідності витребувати необхідні докази, документи), з наданням обґрунтованої та об`єктивної оцінки доводам як позивача так і відповідача з відображенням такої у мотивувальній частині рішення.
Керуючись статтями 195, 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «МЛП-Чайка» задовольнити частково.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 08.04.2025 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 21.10.2025 у справі №320/45326/24 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду до суду першої інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Постанову в повному обсязі складено 02.11.2026.

СуддіІ.Я.Олендер І.А. Гончарова Р.Ф. Ханова

Згадані норми: ЦК України, ст. 215; ЦК України, ст. 203; ЦК України, ст. 220; ЦК України, ст. 221; ЦК України, ст. 223; ЦК України, ст. 224; ЦК України, ст. 228; КАС України, ст. 344; КАС України, ст. 353; КАС України, ст. 328; КАС України, ст. 341; КАС України, ст. 9; КАС України, ст. 90; КАС України, ст. 246; КАС України, ст. 244; КАС України, ст. 242; КАС України, ст. 349; КАС України, ст. 195; КАС України, ст. 355; КАС України, ст. 356; КАС України, ст. 359; ПК України, ст. 140; ПК України, ст. 134; ПК України, ст. 14; ПК України, ст. 20; ПК України, ст. 44
Дата ухвалення не є датою перевірки актуальності. Перед застосуванням перевірте контекст, пізніші рішення та чинну редакцію норм.