ПОСТАНОВА Касаційний адміністративний суд ВС у справі № 2а-1970/2607/11

13.09.2011 Товариство з обмеженою відповідальністю «САДИБА» звернулося до суду із позовом, у якому просило скасувати податкове повідомлення-рішення ДПІ у Гусятинському районі (правонаступник - Чортківська ОДПІ ГУ ДФС у Тернопільській області) від 26.08.2011 №0000442308, яким на позивача накладено штрафні санкції у сумі 106 250, 00 грн.

Свої позовні вимоги Товариство обґрунтовує тим, що в акті перевірки зазначено, що Товариством одержано готівкові кошти у сумі 21 250, 00 грн за відпущений товар і вказана сума невідображена в касовій книзі. Однак, зазначені обставини не відповідають дійсності, оскільки до керівництва Товариства 31.05.2011 звернувся житель смт. Гусятин ОСОБА_1 з метою замовлення товару у них, якому було видано накладну, де вказано вартість і кількість продукції, яку він мав би одержати. Про те, що вказана накладна не є бухгалтерським документом, а лише пропозицією щодо кількості та вартості продукції свідчить хоча б те, що вона навіть не підписана керівником та бухгалтером Товариства. Факт отримання позивачем коштів може бути підтверджено лише одним бухгалтерським документом - приходним касовим ордером. Даний документ ОСОБА_1 не видавався, а видавався його дружині значно пізніше після отримання товару та його оплати. Так, протягом 08.06.2011 - 11.07.2011 дружиною ОСОБА_1 8 разів одержано продукцію, про що видано відповідні, оформлені накладні, останньою здійснено оплату одержаної продукції, керівництвом Товариства зроблені відповідні записи у касовій книзі.

Постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 04.10.2011, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 11.12.2014 у задоволенні позову відмовлено.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 06.07.2016 касаційну скаргу ТОВ «САДИБА» задоволено частково, скасовано рішення попередніх інстанцій і направлено справу на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 09.11.2016, із висновками якої погодився Львівський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 23.01.2017, позов Товариства задоволено: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 26.08.2011 №0000442308 Державної податкової інспекції в Гусятинському районі про застосування штрафних санкцій на суму 106 250, 00 грн.

Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, Інспекція оскаржила їх у касаційному порядку.

У касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 09.11.2016 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 23.01.2017 та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог повністю.

В обґрунтування своїх вимог Інспекція зазначає, що в порушення пункту 2.6, 4.2 та 4.3 Положення про ведення касовий операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637, при розгляді справи судами не враховано несвоєчасне оприбуткування готівкових коштів в касовій книзі.

Позивач своїм процесуальним правом надати письмові заперечення не скористався, що не перешкоджає розгляду справи по суті.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 15.03.2017 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою.

За правилами частини третьої статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також - КАС України) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Разом з тим, пунктом 2 Розділу ІІ "Прикінцеві та перехідні положення" цього Закону установлено, що касаційні скарги на судові рішення, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цим Законом, розглядаються в порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом.

Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від 03.10.2017 №2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Згідно із протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями у справі визначено склад колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: Бившева Л.І. (суддя-доповідач, головуючий суддя), Хохуляк В.В., Ханова Р.Ф.

Верховний Суд ухвалою від 31.01.2022 призначив справу до касаційного розгляду в попередньому судовому засіданні на 01.02.2022.

Відповідно до частини першої статті 52 КАС України у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду дійшов висновку про наявність правових підстав для заміни відповідача у справі з Державної податкової інспекції у Гусятинському районі її правонаступником - Чортківською ОДПІ ГУ ДФС у Тернопільській області.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.

Як встановлено попередніми судовими інстанціями, Інспекцією проведено перевірку TOB «САДИБА» за дотриманням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій.

За результатами перевірки складено акт від 11.08.2011 №00691904/28/32015589, у якому встановлено не оприбуткування готівкових коштів у касовій книзі за 31.05.2011 у сумі 21 250, 00 грн, чим порушено вимоги пунктів 2.6, 4.2, 4.3 Положення про ведення касових операцій у Національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного Банку України від 15.12.2004 №637 (далі у тексті - Положення № 637). Під час перевірки було встановлено, що ОСОБА_1 , попередньо оплатив 31.05.2011 директору TOB «САДИБА» Монастирському З.С. 21 250, 00 грн за отримання цегли, однак останній не оприбуткував їх у касовій книзі.

На підставі названого акту перевірки, Інспекцією прийнято податкове повідомлення - рішення від 26.08.2011 №0000442308 про застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки - 106 250, 00 грн за не оприбуткування у касі готівки - п`ятикратний розмір не оприбуткованої готівки, оскільки під час отримання 31.05.2011 грошових коштів у сумі 21 250, 00 грн за реалізовану цеглу, не здійснено їх оприбуткування у касовій книзі.

Рішення судів про задоволення позову мотивовано тим, що відповідачем не надано, а у ході судового розгляду справи не здобуто належних та допустимих доказів, які б свідчили про не оприбуткування позивачем у касовій книзі 31.05.2011 готівкових коштів у розмірі 21 250, 00 грн за реалізовану цеглу. Як вбачається із матеріалів адміністративної справи, що на момент проведення перевірки касова книга відповідно до Статуту Товариства була на перевірці у учасників Товариства у м. Києві. Однак, даний факт не був взятий до уваги контролюючим органом при винесенні рішення про накладення фінансових санкцій. Крім того, факт надходження до каси позивача коштів у розмірі 21 250, 00 грн від ОСОБА_1 підтверджується наявною у матеріалах справи копією касової книги.

Згідно з п.2.2 Положення №637 підприємства (підприємці) здійснюють розрахунки готівкою між собою і фізичними особами (громадянами України, іноземцями, особами без громадянства, які не здійснюють підприємницької діяльності) через касу як за рахунок готівкової виручки, так і за рахунок коштів, одержаних із банків. Зазначені розрахунки проводяться також шляхом переказу готівки для сплати відповідних платежів. Підприємства (підприємці) здійснюють облік операцій з готівкою у відповідних книгах обліку.

Відповідно до п.1.2 зазначеного вище Положення, каса - приміщення або місце здійснення готівкових розрахунків, а також приймання, видачі, зберігання готівкових коштів, інших цінностей, касових, документів, а оприбуткування готівки - проведення підприємствами і підприємця обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі, книзі обліку доходів і витрат, книзі обліку розрахункових операцій.

Згідно із приписами пункту 2.6. Положення № 637 уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися. Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК). Підприємствам, яким Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" надано право проводити розрахунки готівкою із споживачами без використання РРО та РК і специфіка функціонування яких унеможливлює оформлення ними кожної операції касовим ордером (продаж проїзних і перевізних документів; білетів державних лотерей; квитків на відвідування культурно-спортивних і видовищних закладів тощо), дозволяється оприбутковувати готівку наприкінці робочого дня за сукупністю операцій у цілому за робочий день з оформленням касовими документами і відображенням у відповідній книзі обліку. Суми готівки, що оприбутковуються, мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.

Цим Положенням визначено, що касова книга - документ установленої форми, що застосовується для здійснення первинного обліку готівки в касі.

Пунктом 4.2 Положення № 637 визначено, що усі надходження і видачу готівки в національній валюті підприємства відображають у касовій книзі. Кожне підприємство (юридична особа), що має касу, веде одну касову книгу для обліку операцій з готівкою в національній валюті (без урахування кас відокремлених підрозділів).

Відповідно до пункту 4.4 Положення записи в касовій книзі здійснюються на підставі відповідної інформації з касових документів. Записи в касовій книзі мають робитися до початку наступного робочого дня (тобто із залишками на кінець попереднього дня), а також містити всі реквізити, що передбачені формою касової книги. Сторінки касової книги мають нумеруватися автоматично в порядку зростання з початку року.

Форму касової книги установлено наказом Міністерства статистики України від 15.02.1996 № 51 "Про затвердження типових форм первинного обліку касових операцій".

Згідно із пп.7.3 цього Положення відповідальність за дотримання порядку ведення операцій з готівкою покладається на підприємців, керівників підприємств. Особи, винні в порушенні порядку ведення операцій з готівкою органами ДПС притягуються до відповідальності.

Статтею 1 Указу Президента України від 12.06.1995 № 436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» визначена відповідальність за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки у вигляді фінансової санкції (штрафу).

Пунктом 1 частини першої статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» із змінами та доповненнями передбачено фінансові санкції за порушення вимог цього закону, а саме: за встановлення протягом календарного року в ході перевірки факту проведення розрахункових операцій з використанням РРО або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через РРО з фіскальним режимом роботи; невідповідності у юридичних осіб на місці проведення розрахунків суми готівкових коштів сумі коштів, зазначеній у денному звіті, більше ніж на 10 відсотків розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, а в разі використання юридичною особою розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня; нероздрукування відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання.

Аналіз зазначених положень свідчить про те, що об`єктивна сторона обох порушень, як того, що визначено абзацом третім статті 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки», так і того, що визначене пунктом 1 частини першої статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» фактично полягає у одних і тих самих діях.

Як вбачається зі змісту статті 25 Конституційного Договору, метою постановлення Указу Президента України від 12.06.1995 № 436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» було врегулювання відносин щодо належного обліку готівкових операцій суб`єктами підприємницької діяльності, які до цього не були належним чином урегульовані іншими законодавчими актами, а термін його дії обмежувався прийняттям відповідного закону.

Оскільки шляхом прийняття Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» ці правовідносини врегулював законодавчий орган, то Указ Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» припинив дію як у частині визначення складу такого правопорушення як неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки, так і в частині встановлених за таке правопорушення санкцій, його положення уже не могло застосовуватися.

Водночас, колегія суддів Верховного Суду звертає увагу й на позицію Великої Палати Верховного Суду, викладену у подібних правовідносинах (постанова від 20.05.2020, справа № 1340/3510/18, провадження № 11-1160апп19) Верховний Суд, зазначає про протиправність застосування до спірних правовідносин положень абзацу третього статті 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки», а відтак про протиправність податкового повідомлення-рішення від 26.08.2011 №0000442308, яким на позивача накладено штрафні санкції у сумі 106 250, 00 грн.

З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності з нормами матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Висновки судів про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд