ПОСТАНОВА Касаційний адміністративний суд ВС у справі № 612/772/16-а

ОСОБА_1 (далі - ОСОБА_1 , позивач) звернувся до суду з позовом (з врахуванням уточнень) до Берестівської сільської ради Близнюківського району Харківської області (далі - Рада, відповідач), в якому просив суд визнати незаконним та скасувати рішення ХLIY сесії VI скликання Ради від 18 червня 2015 року «Про затвердження ставок земельного податку на 2016 рік по Берестівській сільській раді та надання пільг по сплаті земельного податку» №71/VI".

В обґрунтування позовних вимог ОСОБА_1 вказував, що оскаржуваним рішенням Ради, яке стало підставою для прийняття податковим органом податкового повідомлення-рішення про нарахування відповідного грошового зобов`язання, порушено його права як платника земельного податку з фізичних осіб, адже останнє є регуляторним актом, проте під час його прийняття відповідачем не дотримано регуляторної процедури, передбаченої Законом України "Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності" від 11 вересня 2003 року №1160-IV, зокрема, не оприлюднено проекту регуляторного акту разом із відповідним аналізом регуляторного впливу; крім того, Радою порушено приписи підпункту 12.3.4 пункту 12.3 статті 12 Податкового кодексу України (далі - ПК України) щодо порядку оприлюднення та застосування рішення органу місцевого самоврядування про встановлення місцевих податків та зборів.

Постановою Близнюківського районного суду Харківської області від 21 грудня 2016 року, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 14 березня 2017 року, в задоволені позову відмовлено.

При цьому, суди виходили з того, що до спірного рішення не підлягають застосуванню положення Закону України "Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності"; до того ж, окрім встановлення ставки земельного податку за сільськогосподарські угіддя (рілля) за межами населених пунктів (пункт 1.3), цим актом вирішено ще низку питань, проте, заявляючи в позові вимогу про скасування рішення в повному обсязі, ОСОБА_1 не навів мотивів, за яких не погоджується із ним в частинах, зокрема, встановлення земельного податку в межах населених пунктів, звільнення від сплати податку певних суб`єктів тощо, як і не скористався своїм правом на зменшення позовних вимог; водночас, суди врахували й ту обставину, що рішенням IX сесії Ради VII скликання від 15 липня 2016 року №87/VII «Про внесення змін до рішення ХLIУ сесії VI скликання Берестівської сільської ради Близнюківського району Харківської області від 18 червня 2015 року «Про затвердження ставок земельного податку на 2016 рік по Берестівській сільській раді та надання пільг по сплаті земельного податку» внесено зміни до його пункту 1.3 й встановлено ставку земельного податку в розмірі 0,1% від нормативної грошової оцінки земельної ділянки.

Не погодившись із зазначеними рішеннями судів попередніх інстанцій, позивач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на ті ж доводи та обставини, що вже наводились ним в позовній заяві (з врахуванням уточнень), а також на порушення судами під час розгляду справи норм матеріального та процесуального права (в частині неприйняття визнання позову представником відповідача), просив їх скасувати та ухвалити нове рішення про задоволення позовних вимог.

Відповідач своїм правом на подання письмових заперечень (відзиву) на касаційну скаргу не скористався.

В подальшому, касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку, передбаченому Розділом VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України; в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року).

Підпунктом 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» КАС України визначено, що касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд зазначає наступне.

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що ОСОБА_1 зареєстрований в с.Берестове Близнюківського району Харківської області та є платником земельного податку з фізичних осіб, який йому нараховано Лозівською ОДПІ ГУ ДФС за 2016 рік (податкове повідомлення-рішення №91134-1302 від 13 вересня 2016 року).

Також, судами з`ясовано, що рішенням ХLIY сесії VI скликання Берестівської сільської ради Близнюківського району Харківської області від 18 червня 2015 року «Про затвердження ставок земельного податку на 2016 рік по Берестівській сільській раді та надання пільг по сплаті земельного податку» №71/VI» встановлено на території Берестівської сільської ради з 01 січня 2016 року ставки земельного податку окремо в межах населених пунктів - за землі сільськогосподарського призначення: сільськогосподарські та несільськогосподарські (господарські шляхи і прогони, землі під господарськими будівлями і дворами) угіддя, за землі технічної інфраструктури (в тому числі землі енергетики), сільськогосподарські угіддя (рілля) за межами населених пунктів (паї, земельні ділянки для ведення ОСГ та інші), інші земельні ділянки за межами належних пунктів. Крім того, у пунктах 2 та 3 спірного рішення визначено органи, підприємства установи і організації, які звільняються від сплати земельного податку, й термін сплати останнього.

Не погодившись із прийнятим Радою рішенням, ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом у даній справі.

При цьому, розглядаючи справу, суди дійшли переконання, що фактично ОСОБА_1 не погоджується із пунктом 1.3 рішення, яким за сільськогосподарські угіддя (ріллі) за межами населених пунктів (паї, земельні ділянки для ведення ОСГ та інші) встановлено ставку земельного податку у розмірі 1% від нормативної грошової оцінки земельної ділянки (в порівнянні з минулим роком збільшився з 0,1%).

Так, в силу статті 1 ПК України цей Кодекс регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до статті 8 ПК України в Україні встановлюються загальнодержавні та місцеві податки та збори.

До загальнодержавних належать податки та збори, що встановлені цим Кодексом і є обов`язковими до сплати на усій території України, крім випадків, передбачених цим Кодексом.

До місцевих належать податки та збори, що встановлені відповідно до переліку і в межах граничних розмірів ставок, визначених цим Кодексом, рішеннями сільських, селищних, міських рад та рад об`єднаних територіальних громад, що створені згідно із законом та перспективним планом формування територій громад, у межах їх повноважень і є обов`язковими до сплати на території відповідних територіальних громад.

При цьому, особливість місцевих податків полягає в тому, що вони за законом не можуть бути встановлені безпосередньо рішенням Верховної Ради України.

Верховна Рада України встановлює тільки перелік дозволених до впровадження місцевими радами місцевих податків і дозволених граничних параметрів таких податків, а власне встановлення місцевих податків, із дотриманням встановлених Верховною Радою критеріїв, - є компетенцією відповідних місцевих рад.

Тобто безпосереднє встановлення місцевих податків, у тому числі і податку на майно, віднесено ПК України до компетенції відповідних сільських, селищних, міських рад у межах їх повноважень.

До місцевих податків належить податок на майно (підпункт 10.1.1 пункту 10.1 статті 10 ПК України).

Відповідно до статті 10.3 ПК України місцеві ради в межах повноважень, визначених цим Кодексом, вирішують питання відповідно до вимог цього Кодексу щодо встановлення податку на майно (в частині податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки) та встановлення збору за місця для паркування транспортних засобів, туристичного збору.

Податок на майно складається з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки; транспортного податку; плати за землю (стаття 265 ПК України).

За змістом статті 269 ПК України платниками земельного податку є: власники земельних ділянок, земельних часток (паїв); землекористувачі.

Згідно зі статтею 270 ПК України об`єктами оподаткування земельним податком є: земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні; земельні частки (паї), які перебувають у власності.

Статтею 271 ПК України передбачено, що базою оподаткування є: нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим розділом; площа земельних ділянок, нормативну грошову оцінку яких не проведено.

Рішення рад щодо нормативної грошової оцінки земельних ділянок, розташованих у межах населених пунктів, офіційно оприлюднюється відповідним органом місцевого самоврядування до 15 липня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосування нормативної грошової оцінки земель або змін (плановий період). В іншому разі норми відповідних рішень застосовуються не раніше початку бюджетного періоду, що настає за плановим періодом.

Також, відповідно до підпункту 12.3.4 пункту 12.3 статті 12 ПК України рішення про встановлення місцевих податків та зборів офіційно оприлюднюється відповідним органом місцевого самоврядування до 15 липня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосовування встановлюваних місцевих податків та зборів або змін (плановий період). В іншому разі норми відповідних рішень застосовуються не раніше початку бюджетного періоду, що настає за плановим періодом.

Отже, встановлення ставок місцевих податків та зборів є законодавчо закріпленим у ПК України обов`язком відповідної ради, яка згідно із статтею 76 Закону України «Про місцеве самоврядування в Україні» несе відповідальність у разі порушення нею Конституції або законів України.

При цьому, у питанні оподаткування земельним податком законодавцем визначено два окремих процеси: прийняття відповідного рішення про введення вказаного податку чи про зміну його ставки та визначення бюджетного періоду, в якому введений податок (або змінені ставки) будуть застосовуватися.

В той же час, оскаржуване рішення сільської ради виконує, насамперед, функцію наповнення місцевого бюджету й не змінює порядок адміністрування місцевих податків та зборів, компетенцію контролюючих органів тощо, не формулює власні регулятивні механізми, а тому й не має регуляторного впливу, оскільки лише на підставі, за правилами та на виконання відповідних приписів ПК України, закріплених у його статті 12, визначає елементи податку, зокрема, об`єкт оподаткування, платника податку, розмір ставки, податковий період та інші обов`язкові елементи, визначені статтею 7 цього Кодексу з дотриманням критеріїв, встановлених розділом XII цього Кодексу для відповідного місцевого податку чи збору (підпункт 12.3.2 пункту 12.3 статті 12 ПК України).

Рішення органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів напряму ідентифіковані законодавцем саме як нормативно-правові акти з питань оподаткування місцевими податками та зборами (пункт 12.5 статті 12 ПК України) і жодної правової регламентації стосовно віднесення таких актів до регуляторних не містять ані ПК України, ані Закон України «Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності».

Податкові правовідносини унормовуються, насамперед, ПК України, положення якого можуть бути змінені виключно шляхом внесення змін до нього відповідними законами України, а усі нормативно-правові акти, які входять до складу податкового законодавства України, повинні прийматися на підставі, за правилами та на виконання цього Кодексу.

Закон України «Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності» ПК України не віднесено до актів податкового законодавства України, які наведені у статті 3 цього Кодексу за вичерпним і остаточним переліком, який розширеному тлумаченню не підлягає.

Таким чином, податкові відносини є окремим і самостійним різновидом відносин, урегульованих, окрім Конституції України, спеціальними актами законодавства за вичерпним і остаточним переліком, не належать ані до господарських відносин, ані до адміністративних відносин між регуляторними органами або іншими органами державної влади та суб`єктами господарювання, про які іде мова у Законі України «Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності».

При цьому, ані ПК України, ані інші закони не містять обмежень повноважень місцевих рад щодо прийняття відповідних рішень про введення податку чи про зміну його ставки протягом будь-якого періоду, в той час як підпункт 12.3.4 пункту 12.3 статті 12 ПК України, допускаючи прийняття вказаних рішень у будь-який період, визначає порядок застосування таких рішень саме у часі.

Водночас, пунктом 4 розділу ІІ «Прикінцеві положення» Закону України від 24 грудня 2015 року №909-VІІІ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році», передбачено, що у 2016 році до прийнятих рішень органів місцевого самоврядування про встановлення місцевих податків і зборів на 2016 рік не застосовуються вимоги, встановлені підпунктом 12.3.4 пункту 12.3 статті 12 ПК України та Законом України «Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності».

Отже, у 2016 році зупинено дію підпункту 12.3.4 пункту 12.3 статті 12 ПК України, а відповідно, відсутні обмеження для органів місцевого самоврядування щодо строків прийняття рішення про встановлення місцевих податків та зборів.

Разом з тим, Верховний Суд у складі суддів об`єднаної палати Касаційного адміністративного суду у постанові від 10 грудня 2021 року у справі №0940/2301/18 зробив висновок, що рішення органів місцевого самоврядування про встановлення місцевих податків і зборів є нормативно-правовими актами з питань оподаткування місцевими податками та зборами, яке приймається на підставі, за правилами й на виконання відповідних приписів ПК України та оприлюднюється у встановленому цим Кодексом порядку. Вказані рішення не належать до регуляторних актів у розумінні Закону України «Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності», у зв`язку з чим дія цього Закону на них не поширюється. У цій постанові також зазначено, що як у ПК України, так і в Законі України «Про місцеве самоврядування в Україні», або будь-якому іншому акті законодавства немає норм, якими б був визначений спосіб оприлюднення рішень органів місцевого самоврядування про встановлення місцевих податків та зборів, не встановлено обов`язку опубліковувати ці рішення у офіційних друкованих виданнях та/або у друкованих засобах масової інформації відповідних рад, у місцевих друкованих засобах масової інформації.

Суди встановили, що оскаржуване позивачем рішення датоване 18 червня 2015 року та оприлюднене на офіційному сайті Ради 17 липня 2015 року.

Відтак, суди попередніх інстанцій дійшли переконання, що рішення ХLIY сесії VI скликання Ради від 18 червня 2015 року «Про затвердження ставок земельного податку на 2016 рік по Берестівській сільській раді та надання пільг по сплаті земельного податку» №71/VI" не порушує вимог Закону України «Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності» та підпункту 12.3.4 пункту 12.3 статті 12 ПК України, у зв`язку з чим не може бути визнаним протиправним та скасованим саме з цих підстав.

Разом з тим, як вже зазначалось в цій постанові, суди з`ясували, що рішенням ХLIУ сесії Ради VI скликання від 18 червня 2015 року «Про затвердження ставок земельного податку на 2016 рік по Берестівській сільській раді та надання пільг по сплаті земельного податку» №71/VI» вирішено декілька питань. Так, в пункті 1 встановлено на території Ради з 01 січня 2016 року ставки земельного податку окремо в межах населених пунктів за землі сільськогосподарського призначення (сільськогосподарські та несільськогосподарські угіддя) в межах та за межами населених пунктів, технічної інфраструктури, інші земельні ділянки за межами населених пунктів; в пункті 2 визначено органи, підприємства установи і організації, які звільняються від сплати земельного податку, а в пункті 3 - термін його сплати.

Отже вказаним рішенням органу місцевого самоврядування, крім встановлення ставок земельного податку за сільськогосподарські угіддя (рілля) за межами населених пунктів (паї, земельні ділянки для ведення ОСГ та інші), сесія вирішила і ряд інших питань.

При цьому, як зазначили суди, за вимогами позову позивач просить визнати незаконним та скасувати оспорюване рішення сесії повністю, не наводячи, однак, ні в позовній заяві, ні під час розгляду справи судами попередніх інстанцій мотивів, за яких, на його думку, рішення сесії в частині встановлення земельного податку на земельні ділянки в межах населених пунктів та визначення переліку звільнених від його сплати суб`єктів порушує права ОСОБА_1 і має бути скасоване.

Крім того, судами встановлено, що рішенням IX сесії VII скликання від 15 липня 2016 року №87/VII «Про внесення змін до рішення ХLIY сесії VI скликання Берестівської сільської ради Близнюківського району Харківської області від 18 червня 2015 року «Про затвердження ставок земельного податку на 2016 рік по Берестівській сільській раді та надання пільг по сплаті земельного податку» пункт 1.3 спірного рішення викладено у новій редакції, згідно із якою ставка земельного податку за сільськогосподарські угіддя (рілля) за межами населених пунктів (паї, земельні ділянки для ведення ОСГ та інші)встановлена в розмірі 0,1% від нормативної грошової оцінки земельної ділянки, тобто в розмірі, який позивач не оспорює і вважає його справедливим.

Рішення від 15 липня 2016 року №87/VII не скасовувалося і є чинним.

Також рішенням ХIIV сесії VII скликання від 27 січня 2016 року №34/VII «Про встановлення податку на майно», у рішення сесії від 18 червня 2015 року «Про затвердження ставок земельного податку на 2016 рік по Берестівській сільській раді та надання пільг по сплаті земельного податку» внесено зміни й, зокрема, слова «земельного податку» в назві та тексті змінено на «плати за землю в частині податку на майно» з відповідними відмінками.

Водночас, повноваження щодо застосування місцевого податку покладено на податкові органи, рішення та дії яких (у разі незгоди) позивач має право оскаржити у встановленому законом порядку.

В той же час питання визначення позивачеві зобов`язання з плати за землю як такого та правильності його нарахування не було предметом спору й дослідження судами у даній справі.

З огляду на наведені вище законодавчі приписи та встановлені у справі обставини в сукупності, суди першої та апеляційної інстанцій прийшли до висновку про відсутність, в даному випадку, правових підстав для задоволення позовних вимог.

Що ж до доводів касаційної скарги, то вони не спростовують мотивів, покладених судами в основу оскаржуваних рішень, як і не свідчать про неправильне застосування ними норм матеріального права або ж порушення процесуальних норм, а фактично зводяться лише до переоцінки встановлених обставин справи, що, в свою чергу, не відноситься до повноважень суду касаційної інстанції.

Зокрема, з приводу посилань ОСОБА_1 на порушення судом першої інстанції норм процесуального права у зв`язку із неприйняттям визнання адміністративного позову представником відповідача, що відображено в ухвалі Близнюківського районного суду Харківської області від 13 грудня 2016 року, то, постановляючи зазначену ухвалу, суд дійшов переконання, що такі дії представника Ради суперечать закону і порушують права та інтереси мешканців Берестівської сільської ради Близнюківського району Харківської області, в тому числі і тих, хто використовує земельні ділянки, відтак ці твердження позивача фактично зводяться до переоцінки встановлених судом обставин справи, що, в свою чергу, не відноситься до повноважень суду касаційної інстанції.

Відповідно до частин 1 та 4 статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Згідно з частиною 1 статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 327, 341, 345, 349, 350, 355 КАС України, Суд