ПОСТАНОВА Касаційний адміністративний суд ВС у справі № 803/236/15-а

розглянув у порядку письмового провадження в касаційній інстанції справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Золотий Екватор» до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження в якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 23.09.2019, ухвалене у складі головуючого судді Костюкевича С.Ф., та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 28.01.2020, прийняту у складі колегії суддів: Сеника Р.П. (головуючий), Попка Я.С., Хобор Р.Б.

І. Суть спору

1. Товариство з обмеженою відповідальністю (далі - ТОВ) «Золотий Екватор» звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Волинськійобласті (далі - ГУ ДПС у Волинській області), в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 24.10.2014:

- № 0010822201, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 29 962 750,50 грн., в т. ч. за основним платежем у сумі 19 975 167 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у сумі 9 987 583,50 грн.,

- № 0010812201 про збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств на загальну суму 2 424 610,50 грн., в т. ч. за основним платежем у сумі 1 616 407 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у сумі 808 203,50 грн.

2. Обґрунтовуючи позовні вимоги ТОВ «Золотий Екватор» зазначило, що висновки податкового органу, викладені в акті перевірки, не відповідають фактичним обставинам справи та суперечать нормам чинного законодавства.

3. Позивач не погоджується з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями та вважає їх безпідставними. Вказує на те, що для підтвердження правомірності відображення в податковому обліку витрат для перевірки надано необхідні первинні документи, про що відображено в акті перевірки.

ІІ. Установлені судами фактичні обставини справи

4. Судами попередніх інстанцій установлено, що з 15.04.2014 по 04.08.2014 посадовими особами Луцької ОДПІ відповідно до плану-графіку проведення документальних перевірок на квартал 2014 року та на підставі наказу Луцької ОДПІ від 31.03.2014 № 844 проведено планову виїзну перевірку ТзОВ «Золотий Екватор» з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2012 по 31.12.2013. За результатами перевірки складено акт від 18.08.2014 № 5753/22-1/3742075, яким встановлено порушення:

5. - п. 44.1, п. 44.6, п. 44.7 ст. 44, пп. 138.1.1 п. 138.1, п. 138.2, п. 138.8, пп. 138.10.3 п. 138.10 ст. 138, пп. 139.1.9. п. 139.1 ст. 139, ст. 141 ПК України, в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток на загальну суму 34 156 236 грн., в т.ч. за 3 квартал 2012 року в сумі 20395 527 грн., за 4 квартал 2012 року на 2 884 906 грн., за 2013 рік на 10 875 803 грн.;

6. - п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст.187, п.198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 19 975 167 грн., в т.ч. за листопад 2012 року на 18 297 072 грн., за липень 2012 року на 12359 грн., за серпень 2012 року на 17188 грн., за вересень 2012 року на 9922 грн., за жовтень 2012 року на 1920 грн., за лютий 2013 року на 1020 грн., за березень 2013 року на 380 грн., за квітень 2013 року на 177686 грн., за травень 2013 року на 270842 грн., за червень 2013 року на 251116 грн., за липень 2013 року на 214499 грн., за серпень 2013 року на 263559 грн., за вересень 2013 року на у 301769 грн., за жовтень 2013 року на 97501 грн., за листопад 2013 року на 28667 грн., за грудень 2013 року на 29667 грн.

7. Позивач, не погодившись з висновками перевірки, викладеними в акті від 18.08.2014 № 5753/22-1/3742075, подав письмові заперечення від 27.08.2014 № 741 Луцькій ОДПІ.

8. З 28.08.2014 по 01.0.2014 посадовими особами Луцької ОДПІ на підставі направлень від 28.08.2014 № 002176, № 002175, 002177, від 18.09.2014 № 002359, № 002360 проведено позапланову виїзну документальну перевірку ТОВ «Золотий Екватор» з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.07.2012 по 31.12.2013, що становлять предмет заперечення від 27.08.2014 (вх. № 15464/10 від 27.08.2014), за результатами якої складено акт від 15.10.2014 № 8322/22-01/37425075. В акті перевірки від 15.10.2014 № 8322/22-01/37425075 зроблено висновок про те, що перевіркою повністю підтверджено висновки планової виїзної документальної перевірки, викладені в акті від 18.08.2014 № 5753/22-1/3742075, щодо порушень, викладених в пункті 1 абзацу 5 розділу 3.1.2 «Витрати», в пункті 5 абзацу 5 розділу 3.1.2 «Податкові зобов`язання», в пункті 1 абзацу 4 розділу 3.2.2; частково підтверджено висновки планової виїзної документальної перевірки, викладені в акті від 18.08.2014 № 5753/22-1/3742075, по порушеннях викладених в пункті 4 абзацу 5 розділу 3.1.2 «Витрати»; не підтверджено висновки планової виїзної документальної перевірки, викладені в акті від 18.08.2014 № 5753/22-1/3742075, щодо порушень, викладених в пункті 5 абзацу 5 розділу 3.1.2 «Витрати».

9. На підставі акту перевірки від 15.10.2014 № 8322/22-01/37425075 Луцькою ОДПІ винесено податкові повідомлення-рішення від 24.10.2014 № 0010822201, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 29 962 750,50 грн., в т. ч. за основним платежем у сумі 19 975 167 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у сумі 9 987 583,50 грн., та № 0010812201 про збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств на загальну суму 2 424 610,50 грн., в т. ч. за основним платежем у сумі 1 616 407 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у сумі 808 203,50 грн.

10. Не погоджуючись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, позивачем було подано скарги від 07.11.2014 Головному управлінню ДФС у Волинській області та від 08.12.2014 Державній фіскальній службі України. Рішеннями Головне управління ДФС у Волинській області від 25.11.2014 № 747/10/03-20-10-03-06 та Державна фіскальна служба України від 23.01.2015 № 1315/16/99-99-10-01-01-15 податкові повідомлення-рішення від 24.10.2014 № 0010822201 та № 0010812201 залишили без змін, а скарги без задоволення.

11. Уважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся до суду з цим позовом.

ІІІ. Рішення судів першої та апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення

12. Справа слухалась судами неодноразово.

13. Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 19.03.2015, яка залишена без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 30.07.2015, адміністративний позов задоволено повністю, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Луцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Волинській області від 24.10.2014 № 0010822201 та № 0010812201.

14. Постановою Верховного Суду від 19.04.2019, постанову Волинського окружного адміністративного суду від 19.03.2015 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 30.07.2015 у справі № 803/236/15-а скасовано, справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

15. Підставами для направлення касаційним судом справи на новий розгляд стало неналежне з`ясування судами першої та апеляційної інстанцій того факту, чи справді відповідні товарно-матеріальні цінності та послуги отримано від указаних у первинних документах контрагентів. Також судами не перевірено обставини щодо включення ним процентів за користування кредитними коштами за період з моменту їх перерахування ТОВ «Пром-Газ-Інвест» та до моменту повернення цих коштів контрагентом до складу витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування.

16. Волинський окружний адміністративний суд від 23.09.2019 у справі № 803/236/15-a позовні вимоги задоволено частково.

17. Задовольняючи частково позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем протиправно, всупереч вимогам чинного законодавства прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення №0010822201 та №0010812201 в частині визначення суми податкового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств в сумі 1 562 114 грн. та застосування штрафних санкцій в сумі 781 057 грн., які з огляду на їх безпідставність підлягають скасуванню.

18. Беручи до уваги досліджені в судовому засіданні обставини та письмові докази в їх сукупності, суд першої інстанції дійшов висновку про безпідставність податкових повідомлень-рішень від 24.10.2014 №0010822201, №0010812201 в частині визначення суми податкового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств в сумі 1 562 114 грн. та застосування штрафних санкцій в сумі 781 057 грн., які слід визнати протиправними та скасувати, а в задоволенні решти позовних вимог щодо податкового повідомлення-рішення №0010812201 від 24.10.2014 в частині визначення суми податкового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств в сумі 54 293 грн. та застосування штрафних санкцій в сумі 27 146,50 грн. за віднесеними до витрат відсотків за користування кредитними коштами, понесених поза межами господарської діяльності відмовити, оскільки останнє в цій частині прийняте правомірно.

19. Восьмий апеляційний адміністративний суд постановою від 28.01.2020 підтримав позицію суду першої інстанції та за результатом апеляційного перегляду залишив рішення суду першої інстанції без змін.

IV. Касаційне оскарження

20. У касаційні скарзі представник відповідача, посилаючись на неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права та порушення норм процесуального права, а також невірної правової оцінки обставин у справі, просить їх скасувати, у задоволенні позову відмовити.

21. Як підставу касаційного оскарження відповідач указав пункт 1 частини четвертої статті 328 КС України, - застосування судами попередніх інстанцій норми матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду.

22. Позивач своїм правом на подання заперечень на касаційну скаргу не скористався, що не перешкоджає перегляду судового рішення.

V. Релевантні джерела права й акти їх застосування

23. Пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (далі - ПК України).

24. Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.

25. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

26. Підпункт 134.1.1. пункту 134.1. статті 134.

27. Об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

28. Пункт 198.1. статті 198 ПК України

29. До податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

30. Абзац 1 пункту 198.2. статті 198 ПК України

31. Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;

дата отримання платником податку товарів/послуг.

32. Пункт 198.3 статті 198 ПК України

33. кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

34. Нарахування податкового Податковий кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

35. Пункт 198.6 статті 198 ПК України

36. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

37. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

38. Стаття 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»

39. Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

40. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.

41. Частина перша статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»

42. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

43. Частина друга статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»

44. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

V. Оцінка Верховного Суду

45. Відповідно до обставин справи між сторонами виник спір щодо правомірності винесення контролюючим органом податкових повідомлень-рішень від 24.10.2014 № 0010812201 та № 0010822201, які ґрунтуються на висновках останнього про нереальність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами ТОВ ТД «Меганом Дніпро», ПП ОСОБА_1 , ПП фірма «Процес Йде», ТОВ «Дизель Плюс», ТОВ «Площа Еволюції».

46. Відповідач в акті перевірки зробив висновки, зокрема, щодо завищення задекларованих позивачем показників в рядку 05.1 СВ податкових декларацій з податку на прибуток підприємства «Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) на загальну суму 8218021,00 грн. за третій квартал 2012 року на суму 32891,00 грн., 4 квартал 2012 року на суму 1600,00 грн. та 8183530,00 грн. по взаємовідносинах з вказаними особами.

47. Одночасно податковим органом по даних контрагентах установлено завищення позивачем податкового кредиту на загальну суму 1678095,00 грн. за вказаний період.

48. Також перевіркою встановлено завищення позивачем задекларованих показників у рядку 06.3 «Фінансові витрати» відповідно до пп.138.10.5 п. 138.10 статті 138 ПК України за 3 квартал 2013 року на загальну суму 285755,00 грн. у зв`язку із віднесенням сплачених відсотків за користування кредитними коштами відповідно до договору № 06.1-1.20/144 від 29.07.2013 року із ПАТ «Укрсоцбанк».

49. Крім того, Луцькою ОДПІ зроблено висновок, що всупереч ст.ст.23,44, п.187.1 ст.187, ст.192 ПК України ТОВ «Золотий Екватор» неправомірно здійснено коригування податкових зобов`язань по податковому кредиту в сторону їх зменшення в сумі 18297072,00 грн. за листопад 2012 року по взаємовідносинах із ТОВ «Континент Нафто Трейд».

50. Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

51. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

52. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.

53. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

54. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

55. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.

56. Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій.

57. Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

58. Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

59. У ході розгляду справи суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку про правомірність формування позивачем даних податкового обліку за результатом господарських операцій з контрагентом з огляду на те, що факт вчинення спірних операцій підтверджується належними первинними документами складеними за результатом дійсних, реально виконаних правочинів. Оцінюючи облікові документи, надані позивачем щодо цих операцій, суди визнали їх достовірними та достатніми доказами, що підтверджують як спірні операції, так і задекларовані позивачем показники податкового обліку.

60. Cуди відхилили доводи контролюючого органу про допущені позивачем порушення вимог податкового законодавства, які були виявлені під час проведення перевірки, щодо безпідставності формування даних податкового обліку за господарськими операціями, які не підтверджені належними первинними документами та проведені (оформлені) з контрагентами, які мають ознаки фіктивності та у яких відсутні необхідні умови та ресурси для проведення відповідної господарської діяльності, й дійшли висновку про достовірність задекларованих позивачем даних, а відповідно і про правомірність формування податкового кредиту з податку на додану вартість за господарськими операціями проведеними з контрагентом-постачальником, оскільки такі операції фактично відбулись та є реальними.

61. Так, судами установлено, що між 01.03.2012 між ТОВ «Дизель Плюс» (продавець) та ТОВ «Золотий Екватор» (покупець) укладено договір № С384Е купівлі-продажу паливно-мастильних матеріалів з використанням смарт-карт на АЗС, відповідно до умов якого продавець зобов`язався передавати у власність покупця через систему АЗС з використанням смарт-карт паливно-мастильні матеріали (ПММ), а покупець зобов`язався приймати у власність ПММ та оплачувати їх вартість на умовах даного договору. Цього ж дня, було укладено додаткові угоди до договору купівлі-продажу від 05.10.2011 № С384Е (т.1, а.с 41-47).

62. На підтвердження факту придбання ПММ позивачем надано реєстр документів (податкових накладних) по контрагенту ТОВ «Дизель Плюс» з 01.07.2012 по 30.09.2012 (т.1, а.с. 45), видаткові накладні на нафтопродукти від 31.07.2012 № РНП-003252, від 31.08.2012 № РНП-003984, від 30.09.2012 № РНП-004606, податкові накладні від 31.07.2012 № 3127, від 31.08.2012 № 3797, від 30.09.2012 № 4180, картку рахунку 631 по контрагенту ТОВ «Дизель Плюс», розшифровки по транзакціях, виписку з банку, платіжне доручення від 29.08.2012 № 5795 (т.1 а.с. 160-180).

63. Крім того, придбаний товар ПММ у подальшому був реалізований іншим контрагентам, що підтверджується видатковими накладними від 31.07.2012 року № 39618, від 31.08.2012 року № 47202, від 30.09.2012 року № 54700, від 31.07.2012 року № 42824,від 31.08.2012 року № 50258, від 30.09.2012 року № 57517, від 31.07.2012 року № 42630, від 31.08.2012 року № 49961, від 30.09.2012 року № 57441, податковими накладними від 31.07.2012 року № 3705, від 31.08.2012 року № 4032,від 30.09.2012 року № 3879, від 31.07.2012 року № 7881, від 31.08.2012 року № 6994, від 30.09.2012 року № 6884, від 10.08.2012 року № 803, актами приймання-передачі паливно-мастильних матеріалів за період з 01.07.2012 року по 31.07.2012 року, за період з 01.08.2012 року по 31.08.2012 року, за період з 01.09.2012 року по 30.09.2012 року (Т.1 а.с. 181-205).

64. 18.01.2013 між ТОВ «Площа Еволюції» (виконавець) та ТОВ «Золотий Екватор» (замовник) укладено договір № 130118 на проведення рекламної(их) компанії(й), відповідно до умов якого виконавець зобов`язався протягом строку дії договору професійно і якісно проводити рекламну кампанію для замовника або клієнтів замовника на території України на узгоджених сторонам поверхнях спеціальних конструкцій, а замовник зобов`язався прийняти і вчасно й у повному обсязі оплачувати роботи та послуги виконавця в строки та на умовах, визначених даним договором. Також, між цими ж сторонами було укладено додатки до договору від 18.01.2013 року № 130118, а саме: від 18.01.2013 року № 01, від 20.03.2013 року № 02, від 23.04.2013 року № 04, від 24.05.2013 року № 05, від 24.06.2013 року № 06, від 24.07.2013 року № 07, № 07-02, від 22.08.2013 року № 08, № 08.01, від 20.09.2013 року № 09, № 09.01, від 20.10.2013 року № 10, № 10.01., від 20.11.2013 року № 11, № 11.01 (Т. 2 а.с.75-171).

65. На підтвердження факту виконання вказаного договору позивачем надано реєстр документів (податкових накладних) по контрагенту ТОВ «Площа Еволюції» з 01.07.2012 року по 31.12.2013 року, в якому зазначені дата та номери податкових накладних на загальну суму 8178901,37 грн. (Т. 1 а.с. 33-34), карточку рахунку 631 по контрагенту ТОВ «Площа Еволюції» за липень 2012 року по грудень 2013 року (Т.2, а.с. 1-12), виписки з банку (Т.2 а.с. 13-60), акти здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 28.02.2013 року № ОУ-0000019 на суму 5100 грн. (без ПДВ), від 15.03.2013 року № ОУ-0000029 на суму 1900 грн. (без ПДВ), від 02.04.2013 року № ОУ-0000042 на суму 37820,83 грн. (без ПДВ), від 30.04.2013 року № ОУ-0000043 на суму 740487,19 грн. (без ПДВ), № ОУ-0000049 на суму 106820,83 (без ПДВ), № ОУ-0000048 на суму 3300 грн. (без ПДВ), від 13.05.2013 року № ОУ-0000057 на суму 34941,67 грн. (без ПДВ), від 31.05.2013 року № ОУ-0000059 на суму 1319269,78 грн. (без ПДВ), від 10.06.2013 року № ОУ-0000066 на суму 57275 грн. (без ПДВ), від 30.06.2013 року № ОУ-0000067 на суму 1198306 грн.(без ПДВ), від 31.07.2013 року № ОУ-0000085 на суму 969662,49 грн. (без ПДВ), від 31.07.2013 року № ОУ-0000081 на суму 28458 грн. (без ПДВ), від 03.07.2013 року № ОУ-0000080 на суму 845,81 (без ПДВ), від 10.07.2013 року № ОУ-0000082 на суму 17500 грн. (без ПДВ), від 30.07.2013 року № ОУ-0000084 на суму 46128 грн. (без ПДВ), від 31.07.2013 року № ОУ-0000079 на суму 3300 грн. (без ПДВ), від 03.07.2013 року № ОУ-0000077 на суму 3300 грн. (без ПДВ), від 07.08.2013 року № ОУ-0000094 на суму 17158,33 грн. (без ПДВ), від 07.08.2013 року № ОУ-0000092 на суму 1208,30 грн. (без ПДВ), від 30.08.2013 року № ОУ-0000100 на суму 124812,50 грн. (без ПДВ), від 31.08.2013 року № ОУ-0000101 на суму 140545,80 грн. (без ПДВ), № ОУ -0000093 на суму 33900 грн. (без ПДВ), № ОУ-0000102 на суму 10720 грн. (без ПДВ), № ОУ-0000095 на суму 986150,79 грн. (без ПДВ), від 20.09.2013 року № ОУ-0000112 на суму 35700 грн. (без ПДВ), від 30.09.2013 року № ОУ-0000110 на суму 3300 грн. (без ПДВ), № ОУ-0000116 на суму 379149 грн. (без ПДВ), № ОУ-0000113 на суму 1086069,35 грн. (без ПДВ), від 31.10.2013 року № ОУ-0000122 на суму 129170,70 грн. (без ПДВ), № ОУ-0000120 на суму 358334,34 грн. (без ПДВ), від 30.11.2013 року № ОУ-0000132 на суму 143333,33 грн. (без ПДВ), від 31.12.2013 року № ОУ-0000157 на суму 50000 грн. (без ПДВ), № ОУ-0000156 на суму 98333,33 грн. (без ПДВ) (Т.1, а.с.226-271), а також надано фотозвіти (Т.2 а.с. 173-226).

66. Згідно з листом за вих. №20/08-1 від 20.08.2014 (т.2 а.с.227-228), яким контрагентом ТОВ «Площа Еволюції» підтверджено виконання договору №130118 від 18.01.2013 із зазначенням безпосередніх виконавців з розміщення рекламних матеріалів та долученням відповідних копій договорів, а саме: від 01.05.2013 № 57 на проведення рекламної кампанії на спеціальних конструкціях, укладений між ТОВ «Фенікс» та ТОВ «Площа Еволюції»; від 26.03.2013 № 26/03/13_Д на розміщення зовнішньої реклами, укладений між ТОВ «РА «Давід» та ТОВ «Площа Еволюції»; від 26.03.2013 № 3250 на проведення рекламної кампанії на спеціальних конструкціях, укладений між ТОВ «Площа Еволюції» та ТОВ «РТМ-Україна»; від 01.10.2013 № 103 про проведення рекламної кампанії, укладений між ТОВ «Площа Еволюції» та ТОВ «РА «Національні технології»; від 24.10.2012 № 452012 на проведення рекламної(их) кампанїї(й), укладений між ТОВ «Площа Еволюцїї`та ТОВ «Об`єднаний формат»; договір від 26.03.2013 № 32/13 на розміщення зовнішньої реклами, укладений між ТОВ «Віал-Медіа» та ТОВ «Площа Еволюції»; від 25.03.2013 № 060/13 про надання послуг по розміщенню внутрішньої реклами на рекламоносіях, укладений між ТОВ «Площа Еволюції» та ТОВ «Борди України Медіа»; від 31.01.2012 № 310112 на проведення рекламних кампаній, укладений між ТОВ «Медіа Сіті» та ТОВ «Площа Еволюції»; від 28.12.2011 № 281211/1 на розміщення зовнішньої реклами, укладений між ТОВ «Площа Еволюції» та ТОВ «Наша Справа Аутдор»; від 01.05.2011 № 217- 11 про надання послуг з проведення рекламної(их) кампанїї(й), укладений між ТОВ «Площа Еволюції» та ТОВ «Октагон-Аутдор»; від 25.02.2010 № ПМ-137 на проведення рекламної(их) кампанїї(й), укладений між ТОВ «Преміум Медіа Груп» та ТОВ «Площа Еволюції»; від 29.02.2012 № ДЗ-04/12, укладений між ТОВ «Дикий Захід» та ТОВ «Площа Еволюції»; від 12.10.2012 № 82-12 про надання послуг з розміщення зовнішньої реклами, укладений між ТОВ «Містраль» та ТОВ «Площа Еволюції» (т.2 а.с.229-248, т.3 а.с. 1-76).

67. Також на підтвердження надання контрагентами позивача послуг з розміщення зовнішньої реклами позивачем надані відповідні фототаблиці з відображенням виконаної зовнішньої реклами на АЗС, які знаходяться в матеріалах справи.

68. Крім того, представником позивача на підтвердження виконання договору поставки від 07.03.2012 № 015, який укладений між позивачем та ТОВ ТД «Меганом Дніпро», надано такі документи: реєстр документів по контрагенту ТОВ ТД «Меганом Дніпро» з 01.07.2012 по 31.12.2013, видаткові накладні від 01.10.2013 року № 20, від 04.11.2013 року № 62, від 30.10.2013 року № 58, від 18.11.2013 року № 79, від 18.11.2013 року № 80, від 03.12.2013 року № 91, від 23.12.2013 року № 105, від 26.12.2013 року № 109, від 26.12.2013 року № 108, податкові накладні від 01.10.2013 року № 19, від 04.11.2013 року № 62, від 30.10.2013 року № 58, від 18.11.2013 року № 81, від 18.11.2013 року № 82, від 03.12.2013 року № 94, від 23.12.2013 року № 110, від 26.12.2013 року № 114, від 26.12.2013 року № 113, від 04.11.2013 року № 63.

69. Оцінюючи взаємовідносини позивача з названими контрагентами суди визнали, що надані ТОВ «Золотий Екватор» документи, складені за результатами проведених операцій з зазначеними контрагентами, містять необхідну для цілей оподаткування інформацію щодо змісту спірних господарських операцій та мають усі необхідні реквізити первинних документів, що дозволяють ідентифікувати учасників цих операцій та встановити факт господарських операцій. Видані контрагентами позивачу податкові накладні не мають недоліків, а порядок їх заповнення відповідає чинному на момент їх виписки законодавству.

70. Проте рішення судів першої та апеляційної інстанції містять загальний висновок щодо існування первинних документів без аналізу підтвердження конкретними первинними документами реальності кожної господарської операції та без з`ясування дійсного економічного змісту по кожній з господарських операцій.

71. Окрім того, Верховний Суд у постанові від 19.04.2019, направляючи справу на новий розгляд зазначав, що судами першої та апеляційної інстанцій не досліджено ситуації і технічну можливість Товариства з обмеженою відповідальністю ТД «Меганом Дніпро», Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , Приватного підприємства фірми «Процес Йде», Товариства з обмеженою відповідальністю «Дизель плюс», Товариства з обмеженою відповідальністю «Площа Еволюції» виконати спірні поставки з урахуванням їх фактичних господарських ресурсів (наявності основних засобів, відповідних трудових ресурсів), понесення ними витрат, пов`язаних з реальним здійсненням господарської діяльності (на оренду приміщень, оплату комунальних платежів та електроенергії, виплату заробітної плати тощо).

72. Судам слід було з`ясувати об`єктивні економічні причини перерахування позивачем отриманих кредитних коштів Товариству з обмеженою відповідальністю «Пром-Газ-Інвест» як безвідсоткову фінансову допомогу, а також перевірити обставини щодо включення процентів за користування кредитними коштами за період з моменту їх перерахування Товариству з обмеженою відповідальністю «Пром-Газ-Інвест» та до моменту повернення цих коштів контрагентом до складу витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування.

73. Перевірити обставини щодо реального руху активу в межах спірних правовідносин витребувати документи, які б підтверджували транспортування товару, а саме - талонів на бензин, які відповідно до первинних документів передавились покупцю та повертались останнім, його переміщення зі складу, оприбуткування Товариством з обмеженою відповідальністю «Золотий Екватор» повернутого товару на склад тощо.

74. Слід зазначити, що описані вимоги Верховного Суду в повній мірі не виконані та не вмотивовано можливість їх дослідження.

75. З огляду на викладене, з метою підтвердження реальності спірних господарських операцій у даній справі, судам попередніх інстанцій необхідно було дослідити не лише наявність відповідних первинних документів, їх форму та зміст, але й встановити обставини щодо руху цього товару від виробника або від первісного продавця; яким чином та за яких умов цей товар транспортувався, зокрема, від виробника або від первісного продавця; наявність у контрагентів умов для здійснення господарської діяльності на момент укладення і вчинення спірних правочинів.

76. Судами не досліджено технічну можливість контрагентів виконати спірні поставки з урахуванням їх фактичних господарських ресурсів, понесення ними витрат пов`язаних з реальним здійсненням господарської діяльності, а також можливість здійснювати рекламну компанію.

77. Колегія суддів вважає, що судам першої та апеляційної інстанцій необхідно було досліджувати всі наявні первині документи у їх сукупності.

78. З огляду на наведене суди попередніх інстанцій у порушення принципу офіційного з`ясування всіх обставин справи не надали належної оцінки цим обставинам, у зв`язку з чим висновки цих судів не можна визнати такими, що ґрунтуються на повному і всебічному з`ясуванні обставин у справі.

79. Виходячи із меж перегляду справи судом касаційної інстанції, установлених частинами першою, другою статті 341 КАС України, Верховний Суд, як суд права, не наділений повноваженнями на встановлення обставин у справі, без яких правильне вирішення спору неможливе.

80. За приписами частин першої та другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

81. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

82. У зв`язку з наведеним Суд визнає, що суди попередніх інстанцій допустили порушення норм процесуального права, не встановили фактичні обставини, що мають значення для справи, що є підставою для часткового задоволення касаційної скарги та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

83. Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у цій справі, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 КАС України.

84. Ураховуючи приписи пункту 2 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 460-ІХ, а також те, що касаційні скарги на судові рішення в цій справі були подані до набрання чинності цим Законом і рогляд їх не закінчено до набрання чинності цим Законом, Верховний Суд розглядає їх у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом. Отже, застосуванню підлягають положення КАС України (у редакції, чинній до 08.02.2020).

85. Отже, зважаючи на приписи статті 353 КАС України, касаційну скаргу необхідно задовольнити, оскаржувані судові рішення - скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.