ПОСТАНОВА Касаційний адміністративний суд ВС у справі № 817/370/17

У березні 2017 року ОСОБА_1 звернувся до суду із позовом до Інспекції, у якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 18.05.2015 № 1910-17 та від 01.06.2016 № 1069-1305.

На обґрунтування зазначених позовних вимог ОСОБА_1 послався на те, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті Інспекцією у зв`язку з нарахуванням йому орендної плати із земельного податку за договором оренди № 221 від 08.06.2007., пунктом 35 якого передбачено, що дія договору дія припиняється в разі придбання орендарем земельної ділянки у власність. Позивачем як орендарем у 2015 році була подана заява щодо викупу цієї земельної ділянки загальною площею 5640 кв.м., що свідчить про те, що відповідач не досліджував реальність взаємостосунків між орендодавцем та орендарем, а його висновки грунтуються на припущеннях. Також, ОСОБА_1 вкачував на те, що Рівненською міською радою було прийнято рішення від 16.03.2017 №3541 про продаж земельної ділянки несільськогосподарського призначення за адресою: АДРЕСА_1 власнику розташованого на ній об`єкта нерухомого майна - ОСОБА_1 , а позивачем сплачено авансовий внесок за придбання земельної ділянки в сумі 499622,84 грн. Під час оформлення права приватної власності на земельну ділянку позивач подав необхідні документи державному реєстратору для державної реєстрації права оренди земельної ділянки на підставі договору оренди від 08.06.2007 і таке право було зареєстроване лише 04.09.2017. Відтак, позивач вважає, що підстав для нарахування контролюючим органом орендної плати за земельну ділянку не було, оскільки пунктом 4.1 договору оренди було передбачено, що договір набирає чинності після підписання сторонами та його державної реєстрації.

Рівненський окружний адміністративний суд постановою від 09.10.2017, залишеною без змін постановою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 25.06.2018, у задоволенні позову відмовив.

Ухвалюючи рішення про відмову у задоволенні позовних вимог суди виходили з того, що положеннями підпункту 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 Податкового кодексу України встановлено мінімальний розмір плати за землю у відсотковому співвідношенні до нормативної грошової оцінки землі, яка змінюється щороку, а тому сума орендної плати сплачується незалежно від моменту внесення змін до договору щодо зміни розміру плати. Суми ж орендної плати за оспорюваними податковими повідомленнями-рішеннями правомірно нараховано податковим органом відповідно до даних нормативної грошової оцінки земельної ділянки за 2015-2016 роки. Також суди вказали, що внесенням позивачем авансового платежу за купівлю земельної ділянки, яка перебувала в орендному користуванні, та викуп такої земельної ділянки не впливають на оцінку спірних взаємовідносин сторін, позаяк предметом даного адміністративного спору є правомірність рішень контролюючого органу, яким визначені суми орендної плати за землю за 2015 та 2016 роки, в той час як авансовий внесок за обумовлену земельну ділянку позивач сплатив 24.05.2017, що не звільняє його від податкового обов`язку, який виник в попередніх періодах на підставі діючого договору оренди.

ОСОБА_1 оскаржив рішення судів першої та апеляційної інстанції до Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду, який ухвалою від 03.08.2018 відкрив касаційне провадження у справі та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, оскільки суди не надали належної правової оцінки, що договір оренди від 08.06.2007 не мав державної реєстрації, про що свідчить інформаційна довідка № 96171379 з Державного реєстру речових прав, а отже не набрав чинності, з огляду на положення пункту 41 цього договору.

У відзиві на касаційну скаргу Інспекція просить суд відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення судів залишити без змін з підстав того, що суди попередніх інстанцій правомірно встановили, що договір оренди від 08.06.2007 був зареєстрований у Рівненській регіональній філії ДП «Центр державного земельного кадастру при Держкомземі України», про що у Державному реєстрі земель вчинено запис від 15.10.2007 за № 040758300221.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 25.07.2022 призначив справу до касаційного розгляду у спрощеному провадженні без повідомлення сторін на 26.07.2022.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

У справі, що розглядається, суди встановили, що 08.06.2007 між Рівненською міською радою (орендодавцем) та ОСОБА_1 (орендарем) був укладений договір оренди земельної ділянки для реконструкції нежитлового приміщення під майстерню з обробки металу, відкритий та закритий склади для зберігання металоконструкції та облаштування стоянки для автомобілів, яка знаходиться в АДРЕСА_1 .

Відповідно до пунктів 2, 3 договору в оренду передається земельна ділянка загальною площею 5640 кв.м. На земельній ділянці знаходяться об`єкти нерухомого майна.

Пунктом 8 договору визначено, що договір укладено на 10 років. Після закінчення строку договору орендар має переважне право на поновлення його на новий строк. У цьому разі орендар повинен не пізніше ніж за 60 днів до закінчення строку дії договору повідомити письмово орендодавця про намір продовжити його дію.

Згідно з пунктом 9 договору за оренду земельної ділянки орендар сплачує орендодавцю орендну плату виключно у грошовій формі. Розмір орендної плати в рік за земельну ділянку складає 22152,02 грн., земельний податок становить 22152,02 грн., розрахунок розміру орендної плати за земельну ділянку №03-20/66-1 виконаний Рівненським міським управлінням земельних ресурсів на 07.06.2007. Сторони погоджуються, що орендна плата за землю справляється з моменту прийняття Рівненською міською радою рішення про надання земельної ділянки в оренду (рішення Рівненської міської ради №164 від 01.08.2006). Річна орендна плата не може бути меншою за розмір земельного податку, що встановлюється чинним законодавством України.

Пунктами 11, 13 договору передбачено, що орендна плата сплачується орендарем щомісячно, протягом 30 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця на рахунок в управління ДКУ в Рівненській області. Розмір орендної плати може змінюватися за згодою сторін (шляхом внесення змін до цього договору). Пропозиції про перегляд розміру орендної плати надсилаються не надсилаються не частіше, ніж один раз на квартал і розглядаються відповідно до законодавства.

Відповідно до пункту 31 договору орендар зобов`язаний: своєчасно вносити орендну плату; впродовж п`яти днів після набрання чинності цим договором обчислити суму орендної плати у порядку, визначеному законодавством України і подати такий розрахунок і копію цього договору до Рівненського міського податкового органу за місцем розташування земельної ділянки; у строки встановлені законодавством України звітувати перед податковим органом міста про сплату орендної плати.

У пункті 35 договору оренди передбачені наступні підстави припинення дії договору: закінчення строку, на який договір було укладено; придбання орендарем земельної ділянки у власність; викупу земельної ділянки для суспільних потреб або примусового відчуження земельної ділянки з мотивів суспільної необхідності в порядку, встановленому законом.

Пунктом 36 договору також визначено, що дія договору припиняється шляхом його розірвання за: взаємною згодою сторін; рішенням суду на вимогу однієї із сторін у наслідок невиконання другою стороною обов`язків, передбачених договором, та внаслідок випадкового знищення, пошкодження орендованої земельної ділянки, яке істотно перешкоджає її використанню, а також з інших підстав, визначених законом.

Згідно з пунктом 41 договору договір оренди набирає чинності після підписання сторонами та його державної реєстрації.

Як вбачається з матеріалів справи, договір оренди від 08.06.2007 зареєстрований у Рівненській регіональній філії ДП «Центр державного земельного кадастру при Держкомземі України», про що у Державному реєстрі земель вчинено запис від 15.10.2007 за №040758300221, що стверджується відповідним записом у самому договорі.

Також, судами було встановлено, що відповідно до інформації з витягу з Державного земельного кадастру про земельну ділянку №НВ-5601361982015 від 03.03.2015 земельна ділянка кадастровий номер 5610100000: 01:002:0078, розташована за адресою: АДРЕСА_1 , належить на праві комунальної власності Рівненській міській раді, перебуває в орендному користуванні, орендар - ОСОБА_1 , площа земельної ділянки - 0,5640 га, вид використання земельної ділянки - для реконструкції нежитлового приміщення під майстерню з обробки металу, відкритий та закритий склади для зберігання металоконструкцій та облаштування стоянки для автомобілів, дата державної реєстрації земельної ділянки - 15.10.2007.

12.03.2015 ОСОБА_1 подав заяву начальнику Управління комунальною власністю м. Рівне з проханням продати земельну ділянку несільськогосподарського призначення площею 0,5640 га для реконструкції нежитлового приміщення під майстерню з обробки металів, відкритих та закритих складів, яка знаходиться в межах ВК Рівненської міської ради, за адресою: АДРЕСА_1 , і надав згоду на укладення договору про оплату авансового внеску в рахунок оплати ціни земельної ділянки.

16.03.2017 Рівненською міською радою було прийняте рішення №2541 «Про продаж земельної ділянки несільськогосподарського призначення за адресою: АДРЕСА_1 , власнику розташованого на ній об`єкта нерухомого майна ОСОБА_1 .

В свою чергу, 24.05.2017 ОСОБА_1 сплатив авансовий внеску в рахунок оплати вартості земельної ділянки.

Також, судами було встановлено, що Інспекцією були прийняті податкові повідомлення-рішення: від 18.05.2015 № 1910-17 та від 01.06.2016 № 1069-1305, якими ОСОБА_1 були визначені суми податкових зобов`язань з орендної плати з фізичних осіб у розмірах 123343,33 грн. та 176753,86 грн. відповідно.

Зі змісту Земельного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) та Закону України «Про оренду землі» (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) убачається, що користування землею в Україні є платним.

З 01.01.2011 набрав чинності Податковий кодекс України, який, відповідно до пункту 1.1 статті 1 регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, і, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Підпунктом 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України ( у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - ПК України) встановлено, що плата за землю - це обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Відповідно до пункту 269.1 статті 269 цього Кодексу платниками податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі.

Землекористувачами, як визначено в підпункті 14.1.73 пункту 14.1 статті 14 ПК України, є особи, яким, зокрема, на умовах оренди надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності.

Справляння плати за землю, в тому числі й орендної плати, здійснюється відповідно до положень розділу ХII ПК України.

Відповідно до пунктів 286.1, 286.2 статті 286 ПК України підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру.

Платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають відповідному контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов`язку подання щомісячних декларацій. При поданні першої декларації (фактичного початку діяльності як платника плати за землю) разом з нею подається довідка (витяг) про розмір нормативної грошової оцінки земельної ділянки, а надалі така довідка подається у разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі.

Пунктом 288.1 статті 288 ПК України встановлено, що підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки.

За приписами підпункту 288.4 статті 288 ПК України, розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем.

Відповідно до пункту 288.5 статті 288 ПК України розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу: не може бути меншою 3 відсотків нормативної грошової оцінки; не може перевищувати 12 відсотків нормативної грошової оцінки.

Тобто, законодавцем визначено нижню та верхню граничну межу річної суми платежу по орендній платі за земельні ділянки, незалежно від того, чи збігається її розмір із визначеним у договорі.

Згідно з пунктом 289.1 статті 289 ПК України для визначення розміру податку та орендної плати використовується нормативна грошова оцінка земельних ділянок.

З аналізу наведених норм ПК України можна зробити висновок, що для визначення розміру податку та орендної плати використовується нормативна грошова оцінка земельних ділянок, яка є базою оподаткування. Диспозиція статті 288 ПК України чітко розрізняє розмір орендної плати (яка визначається договором) та річну суму платежу (яка, в свою чергу, не може бути меншою від затвердженого законодавцем розміру). Тобто, незалежно від того, чи вносилися зміни до змісту договору оренди в частині встановлення розміру орендної плати, ПК України вимагає, щоб річна сума платежу з орендної плати за земельну ділянку була не меншою 3 відсотків нормативної грошової оцінки.

Виходячи із принципу пріоритетності норм ПК України над нормами інших актів у разі їх суперечності, який закріплений у пункті 5.2 статті 5 цього Кодексу, до моменту внесення до договору оренди відповідних змін, розмір орендної плати в будь-якому разі не може бути меншим, ніж встановлено підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК України.

У справі, що розглядається, суди встановили, що відповідно до листа Головного управління Держгеокадастру у Рівненській області від 01.08.2017 №9-17-0.6-5797/2-17 нормативна грошова оцінка земельної ділянки кадастровий номер 5610100000: 01:002:0078, яка розташована за адресою: АДРЕСА_1 , станом на 01.01.2015 становить 4111499,53 грн., станом на 01.01.2016 становить 5891778,83 грн.

З огляду на викладене, суди попередніх інстанцій дійшли правомврного висновку, що суми податкових зобов`язань з орендної плати, які визначені оспорюваними податковими повідомленнями-рішеннями, розраховані контролюючим органом правомірно та не перевищують нормативно встановлених розмірів.

Таким чином, оскільки висновки судів першої та апеляційної інстанцій у справі, що розглядається, ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права до встановлених у справі обставин, у задоволенні касаційної скарги ОСОБА_1 слід відмовити. При цьому, посилання скаржника на те, що договір оренди не пройшов процедуру державної реєстрації є безпідставними та спростовуються наявними у матеріалах справи доказами, зокрема, відповідним записом у самому договорі та витягом з Державного земельного кадастру про земельну ділянку №НВ-5601361982015 від 03.03.2015.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Враховуючи зазначене, касаційна скарга ОСОБА_1 підлягає залишенню без задоволення, а постанова Рівненського окружного адміністративного суду від 09.10.2017 та постанова Харківського апеляційного адміністративного суду від 25.06.2018 - без змін.

Керуючись п.1 ч.1 ст. 349, ст. 350, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -