ПОСТАНОВА Касаційний адміністративний суд ВС у справі № 640/14076/21

І. Суть спору

1. Приватне підприємство «ТІ ЕР ЕС ЛІЗИНГ» (далі - позивач, ПП «ТІ ЕР ЕС ЛІЗИНГ») звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (далі - відповідач, контролюючий орган, ГУ ДПС у м. Києві), Головного управління Державної казначейської служби України у місті Києві (далі - відповідач, ГУ ДКСУ у м. Києві) про визнання протиправною бездіяльності ГУ ДПС у м. Києві щодо не нарахування перед ПП «ТІ ЕР ЕС ЛІЗИНГ» пені на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України на суму бюджетної заборгованості по деклараціям за лютий, березень, квітень, жовтень 2015 року за період з 14.07.2020 по 05.03.2021, стягнення з Державного бюджету України на користь ПП «ТІ ЕР ЕС ЛІЗИНГ» пеню у розмірі 46 120 440,84 грн нараховану на заборгованість бюджету з відшкодування податку на додану вартість.

2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що у зв`язку з триваючим порушенням строків бюджетного відшкодування податку на додану вартість та відповідно до вимог пункту 200.23 статті 200 Податкового кодексу України розмір нарахованої на суму бюджетної заборгованості пені за період з 14.07.2020 по 05.03.2021 складає 46 120 440,84 грн, що підлягає стягненню з бюджету на користь ПП «ТІ ЕР ЕС ЛІЗИНГ».

3. Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 22 липня 2021 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2022 року, адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправною бездіяльність ГУ ДПС у м. Києві щодо не нарахування Приватному підприємству «ТІ ЕР ЕС ЛІЗИНГ» (01001, м. Київ, вул. Велика Житомирська, 13, офіс 3, код ЄДРПОУ 34356910) пені на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України на суму бюджетної заборгованості по деклараціям за лютий, березень, квітень, жовтень 2015 року за період з 14.07.2020 по 05.03.2021. Стягнути з Державного бюджету України через Головне управління Державної казначейської служби України в м. Києві на користь ПП «ТІ ЕР ЕС ЛІЗИНГ» (01001, м. Київ, вул. Велика Житомирська, 13, офіс 3, код ЄДРПОУ 34356910) пеню у розмірі 46 120 440,84 грн нараховану на заборгованість бюджету з відшкодування податку на додану вартість, яку складають: сума 11 070 307,97 грн пені нарахованої за період з 14.07.2020 по 05.03.2021 по декларації за лютий 2015 року, сума 11 079 942,64 грн пені нарахованої за період з 14.07.2020 по 05.03.2021 по декларації за березень 2015 року, сума 11 089 818,35 грн пені нарахованої за період з 14.07.2020 по 05.03.2021 по декларації за квітень 2015 року, сума 12 880 371,88 грн пені нарахованої за період з 14.07.2020 по 05.03.2021 по декларації за жовтень 2015 року.

4. Суд першої інстанції, з рішенням якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку, що неподання контролюючим органом до Головного управління Державної казначейської служби України в місті Києві висновку із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету, та непогашення заборгованості бюджету з податку на додану вартість, не позбавляє платника податку права пред`явити вимоги про стягнення зазначеної пені, а після спливу законодавчо визначеного строку для проведення зарахування грошових коштів на розрахунковий рахунок платника, відповідна сума відшкодування податку на додану вартість набуває статусу заборгованості, що є підставою для нарахування пені, у зв`язку з чим наявні підстави для стягнення на користь позивача пені на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України (за період з 14.07.2020 по 05.03.2021).

5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанції, ГУ ДПС у м. Києві подало касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 22 липня 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2022 року та прийняти рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ПП «ТІ ЕР ЕС ЛІЗИНГ» у повному обсязі.

6. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 09.12.2019 у справі № 826/17808/16, залишеною без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 17.03.2020 та постановою Верховного Суду від 14.01.2021, задоволено позов ПП «ТІ ЕР ЕС ЛІЗИНГ»: визнано протиправною бездіяльність Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України щодо невідшкодування Приватному підприємству «Ті Ер Ес Лізинг» заявлених до відшкодування сум податку на додану вартість в загальному розмірі 219 190 751,00 грн за податковими деклараціями з податку на додану вартість: за лютий 2015 року на суму 47 761 967,00 грн, за березень 2015 року на суму 47 803 535,00 грн, за квітень 2015 року на суму 47 846 143,00 грн, за жовтень 2015 року на суму 75 779 106,00 грн, яка в тому числі виявляється у протиправній не підготовці та не поданні до органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, висновків із зазначенням сум податку на додану вартість у встановлені законодавством терміни та у неподанні узагальненої інформації про обсяги сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість; стягнуто з Державного бюджету на користь Приватного підприємства «Ті Ер Ес Лізинг» (01001, місто Київ, вулиця Велика Житомирська, 20-А, офіс 1, код ЄДРПОУ 34356910) заборгованість з відшкодування податку на додану вартість в загальному розмірі 219 190 751,00 грн за податковими деклараціями з податку на додану вартість: за лютий 2015 року на суму 47 761 967,00 грн, за березень 2015 року на суму 47 803 535,00 грн, за квітень 2015 року на суму 47 846 143,00 грн, за жовтень 2015 року на суму 75 779 106,00 грн.

5 березня 2021 року Головним управлінням Державної казначейської служби України у місті Києві перераховано ПП «ТІ ЕР ЕС ЛІЗИНГ» заборгованість бюджету з відшкодування ПДВ на загальну суму 219 190 751,00 грн по деклараціям за лютий, березень, квітень, жовтень 2015 року.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що згідно декларації за лютий 2015 року заявлена позивачем до відшкодування сума 47 761 967,00 грн стала бюджетною заборгованістю 06.05.2015 року (19 березня 2015 року подано декларацію + 30 календарних днів на проведення камеральної перевірки + 5 робочих днів на складання висновку (висновок на відшкодування передано до казначейства 24 квітня 2015 року) + 5 операційних днів для перерахування суми). Згідно декларації за березень 2015 року заявлена позивачем до відшкодування сума 47 803 535,00 грн стала бюджетною заборгованістю 03.06.2015 (15 квітня 2015 року подано декларацію + 30 календарних днів на проведення камеральної перевірки + 5 робочих днів на складання висновку + 5 операційних днів для перерахування суми). Згідно декларації за квітень 2015 року заявлена позивачем до відшкодування сума 47 846 143,00 грн стала бюджетною заборгованістю 07.07.2015 (20 травня 2015 року подано декларацію + 30 календарних днів на проведення камеральної перевірки + 5 робочих днів на складання висновку + 5 операційних днів для перерахування суми). Згідно декларації за жовтень 2015 року заявлена позивачем до відшкодування сума 75 779 106,00 грн стала бюджетною заборгованістю 05.01.2016 (19 листопада 2015 року подано декларацію + 30 календарних днів на проведення камеральної перевірки + 5 робочих днів на складання висновку + 5 операційних днів для перерахування суми).

5 березня 2021 року Головним управлінням Державної казначейської служби України у місті Києві перераховано ПП «ТІ ЕР ЕС ЛІЗИНГ» заборгованість бюджету з відшкодування ПДВ на загальну суму 219 190 751,00 грн по деклараціям за лютий, березень, квітень, жовтень 2015 року.

Суди першої та апеляційної інстанції зазначили, що сума пені розраховується за наступною формулою: П = Сз х О (НБУ) х В : R х К (дн) де: П - сума пені, що нараховується на бюджетну заборгованість з ПДВ; Сз - фактично непогашена сума бюджетної заборгованості з ПДВ; О (НБУ) - облікова ставка НБУ на момент виникнення пені (%); В - коефіцієнт, що складає 120% облікової ставки НБУ, встановленої на момент виникнення пені протягом строку її дії, включаючи день погашення; R - кількість днів у календарному році; К (дн) - кількість календарних днів прострочення у сплаті, включаючи день сплати (з 14.07.2020 по 05.03.2021, по декларації з ПДВ за лютий 2015 року - 235 днів, по декларації з ПДВ за березень 2015 року - 235 днів, по декларації з ПДВ за квітень 2015 року - 235 днів, по декларації з ПДВ за жовтень 2015 року - 235 днів).

При визначенні розміру пені по бюджетній заборгованості, зважаючи на виникнення 06.05.2015 заборгованості по заявленій до відшкодування в декларації за лютий 2015 року сумі, застосуванню підлягає облікова ставка на рівні 30%, яка діяла відповідно до постанови НБУ від 02.03.2015 № 154 станом на 06.05.2015, а тому сума пені складає 11 070 307,97 грн (47761967 грн*30%*120%/365*235). При визначенні розміру пені по бюджетній заборгованості, зважаючи на виникнення 05.06.2015 року заборгованості по заявленій до відшкодування в декларації за березень 2015 року сумі, застосуванню підлягає облікова ставка на рівні 30%, яка діяла відповідно до постанови НБУ від 02.03.2015 № 154 станом на 05.06.2015, а тому сума пені складає 11 079 942,64 грн (47803535 грн *30%*120%/365*235). При визначенні розміру пені по бюджетній заборгованості, зважаючи на виникнення 07.07.2015 заборгованості по заявленій до відшкодування в декларації за квітень 2015 року сумі, застосуванню підлягає облікова ставка на рівні 30%, яка діяла відповідно до постанови НБУ від 02.03.2015 №154 станом на 07.07.2015, а тому сума пені складає 11 089 818,35 грн (47 846 143 грн*30%*120%/365*235). При визначенні розміру пені по бюджетній заборгованості, зважаючи на виникнення 05.01.2016 заборгованості по заявленій до відшкодування в декларації за жовтень 2015 року сумі, застосуванню підлягає облікова ставка на рівні 22%, яка діяла відповідно до постанови НБУ від 17.12.2015 № 894 станом на 05.01.2016, а тому сума пені складає 12 880 371,88 грн (75 779 106,00 грн *22%*120%/365*235).

7. В доводах касаційної скарги контролюючий орган цитує норми матеріального та процесуального права, вказує на неврахування судами першої та апеляційної інстанцій положень чинного податкового законодавства, зокрема, щодо застосування облікової ставки НБУ, при розрахунку відповідної суми пені, встановленої на момент виникнення пені, протягом строку її дії включаючи день погашення заборгованості з бюджету, а також зазначає про невідповідність наданого позивачем розрахунку суми пені вимогам чинного податкового законодавства щодо строків, розміру застосованої облікової ставки, що у своїй сукупності призвело до неправильного застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального права та порушень норм процесуального права при прийнятті рішення.

8. Позивач надіслав відзив на касаційну скаргу, в якому вказує на правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права та просить залишити скаргу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій без змін.

9. Касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження, відповідно до статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України.

ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ

10. Податковий кодекс України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин):

10.1. Пункти 200.7, 200.11, 200.15, 200.23 статті 200.

Платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

За наявності достатніх підстав, які свідчать, що розрахунок суми бюджетного відшкодування було зроблено з порушенням норм податкового законодавства, контролюючий орган має право провести документальну позапланову виїзну перевірку платника для визначення достовірності нарахування такого бюджетного відшкодування протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном проведення камеральної перевірки.

Перелік достатніх підстав, які надають право податковим органам на позапланову виїзну документальну перевірку платника податку на додану вартість для визначення достовірності нарахування бюджетного відшкодування податку, встановлюється Кабінетом Міністрів України.

У разі якщо за результатами перевірки сум податку, заявлених до відшкодування, платник податку або контролюючий орган розпочинає процедуру адміністративного або судового оскарження, контролюючий орган не пізніше наступного робочого дня після отримання відповідного повідомлення від платника або ухвали суду про порушення провадження у справі зобов`язаний повідомити про це орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів. Орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів припиняє процедуру відшкодування в частині оскаржуваної суми до набрання законної сили судовим рішенням.

Після закінчення процедури адміністративного або судового оскарження контролюючий орган протягом п`яти робочих днів, що настали за днем отримання відповідного рішення, зобов`язаний подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів висновок із зазначенням суми податку, що підлягає відшкодуванню з бюджету.

Суми податку, не відшкодовані платникам протягом визначеного цією статтею строку, вважаються заборгованістю бюджету з відшкодування податку на додану вартість. На суму такої заборгованості нараховується пеня на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України, встановленої на момент виникнення пені, протягом строку її дії, включаючи день погашення.

Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції

11. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України).

12. Перевіривши доводи касаційної скарги, в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, а також, надаючи оцінку правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій в оскаржуваних судових рішеннях норм матеріального і процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з наступного.

13. У справі, що розглядається суди першої та апеляційної інстанції задовольняючи позовні вимоги ПП «ТІ ЕР ЕС ЛІЗИНГ» про визнання протиправною бездіяльності ГУ ДПС у м. Києві щодо не нарахування ПП «ТІ ЕР ЕС ЛІЗИНГ» пені на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України на суму бюджетної заборгованості по деклараціям за лютий, березень, квітень, жовтень 2015 року за період з 14.07.2020 по 05.03.2021 та стягнення з Державного бюджету України через ГУ ДКСУ в м. Києві на користь ПП «ТІ ЕР ЕС ЛІЗИНГ» пені у розмірі 46 120 440,84 грн нараховану на заборгованість бюджету з відшкодування податку на додану вартість, виходили з того, що неподання контролюючим органом до ГУ ДКСУ в м. Києві висновку із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету, та непогашення заборгованості бюджету з податку на додану вартість, не позбавляє платника податку права пред`явити вимоги про стягнення зазначеної пені, а після спливу законодавчо визначеного строку для проведення зарахування грошових коштів на розрахунковий рахунок платника, відповідна сума відшкодування податку на додану вартість набуває статусу заборгованості, що є підставою для нарахування пені, у зв`язку з чим наявні підстави для стягнення на користь позивача пені на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України за період з 14.07.2020 по 05.03.2021.

Колегія суддів зазначає про передчасність таких висновків судів попередніх інстанцій. Так, у справі, що розглядається судами першої та апеляційної інстанції визначено розрахунок пені поданий позивачем за період з 14.07.2020 по 05.03.2021 за заборгованість з відшкодування податку на додану вартість в загальному розмірі за податковими деклараціями з податку на додану вартість: за лютий 2015 року, березень 2015 року, квітень 2015 року, жовтень 2015 року та застосовано для визначення її розміру облікові ставки НБУ на рівні 30% та 22% відповідно, встановлені відповідно до постанови НБУ від 02.03.2015 № 154 станом на 06.05.2015-07.07.2015 та відповідно до постанови НБУ від 17.12.2015 № 894 станом на 05.01.2016. Однак, судами першої та апеляційної інстанції не було надано жодної оцінки доводам та доказам контролюючого органу щодо неправомірності такого розрахунку пені позивачем за період з 14.07.2020 по 05.03.2021 та застосування при її розрахунку постанов НБУ від 02.03.2015 № 154 та від 17.12.2015 № 894, а не - НБУ від 11.06.2020 № 397-рш, за вказаний період, а також судами не встановлено момент виникнення права у позивача на суму вказаної заборгованості нарахування пені на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України, встановленої на момент виникнення пені, протягом строку її дії, включаючи день погашення у відповідності до вимог статті 200 Податкового кодексу України.

14. При цьому колегія суддів звертає увагу на те, що положення частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України не дають повноважень суду касаційної інстанції встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

15. За змістом частини 4 статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі позовних вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів.

16. Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.

17. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення (частина друга статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України).

18. Вказані вище обставини справи досліджені в неповному обсязі, тому для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які міститься в матеріалах справи або витребовується, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

Під час нового розгляду справи судам слід взяти до уваги вказане та встановити обставини пов`язані з належністю, допустимістю та достовірністю доказів, надати оцінку таким обставинам в контексті вимог статті 200 Податкового кодексу України.

19. Згідно статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

20. Оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій вказаним вимогам не відповідають, оскільки судами не з`ясовано обставини справи, що мають значення для правильного її вирішення.

21. Відповідно до пункту 2 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.

22. За правилами статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: 1) суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу; або 2) суд розглянув у порядку спрощеного позовного провадження справу, яка підлягала розгляду за правилами загального позовного провадження; або; 3) суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; 4) суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,