ПОСТАНОВА Касаційний адміністративний суд ВС у справі № 200/4176/20-а

розглянув у попередньому судовому засіданні в касаційній інстанції справу за позовом Дочірнього підприємства «Ілліч-Агро Донбас» Публічного акціонерного товариства «Маріупольського металургійного комбінату імені Ілліча» до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження в якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 29.09.2020, ухвалене у складі судді Шинкарьова І.В., та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 21.12.2020, прийняту у складі колегії суддів: головуючого судді: Міронової Г.М., суддів: Геращенка І.В., Казначеєва Е.Г.

І. Суть спору

1. 22.04.2020 Дочірнє підприємство «Ілліч-Агро Донбас» Публічного акціонерного товариства «Маріупольського металургійного комбінату імені Ілліча» (далі ДП «Ілліч-Агро Донбас») звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі - ГУ ДПС у Донецькій області), в якому просило суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 26.12.2019 № 0075805404 про застосування штрафних санкцій у сумі 527610,08 грн.; стягнути з відповідача на користь позивача всі судові витрати (а.с. 1-3).

2. Обґрунтовуючи позовні вимоги ДП «Ілліч-Агро Донбас» вказало, що зазначені контролюючим органом як несвоєчасно зареєстровані податкові накладні всі були подані на реєстрацію фактично 15.01.2019, але реєструвалися відповідачем із порушенням строку, встановленого Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - ЄРПН), а також, без належного повідомлення позивача як платника податків щодо реєстрації чи відмови в реєстрації.

3. За наведених мотивів позивач уважає, що ним не було вчинено жодних протиправних діянь, що можуть бути кваліфіковані як податкове правопорушення, відповідальність за яке передбачена статтею 120-1 ПК України. На думку позивача, відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення від 26.12.2019 №0075805404 у розмірі 527610,08 грн., що суперечить законодавству з питань оподаткування.

ІІ. Установлені судами фактичні обставини справи

4. Судами попередніх інстанцій установлено, що ДП «Ілліч-Агро Донбас» зареєстроване як юридична особа, включене до ЄДРПОУ за № 34550446, зареєстроване місцезнаходження: 87504, Донецька область, місто Маріуполь, вул.Семашка, буд. 15, кім. 405 (а.с. 42-49).

5. 22.11.2019 працівником ГУ ДПС у Донецькій області проведено камеральну перевірку з питання своєчасності реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних ДП «Ілліч-Агро Донбас» публічного акціонерного товариства «Маріупольський металічний комбінат імені Ілліча» за грудень 2018 року. В ході проведеної перевірки працівником контролюючого органу використано дані з бази даних ДФС, Єдиного реєстру податкових накладних та ІС «Податковий блок», за результатами якої був складений акт від 22 листопада 2019 року № 1699/05-99-54-04/34550446 (а.с. 7-8).

6. У висновках до акту перевірки вказано на порушення позивачем вимог пункту 201.10 статті 201 ПК України в частині порушення термінів реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування у ЄРПН, а саме: реєстрація податкових накладних/розрахунків коригування складених у грудні 2018 року на загальну суму ПДВ 1319025 грн. із затримкою від 61 до 365 календарних днів.

7. На підставі висновків перевірки відносно позивача прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення від 26.12.2019 № 0075805404 на загальну суму штрафу 527610,08 грн. (а.с. 13).

8. Позивач, уважаючи вказане податкове повідомлення-рішення протиправним звернувся до суду з цим позовом.

ІІІ. Рішення судів першої та апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення

9. Донецький окружний адміністративний суд рішенням від 29.09.2020 позовні вимоги задовольнив.

10. Перший апеляційний адміністративний суд постановою від 21.12.2020 підтримав позицію суду першої інстанції та за результатом апеляційного перегляду залишив рішення суду першої інстанції без змін.

11. Задовольняючи позовні вимоги суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що позивач виконав свій обов`язок щодо своєчасного направлення в електронну систему документообігу податкових накладних, однак, до завершення операційного дня відповідачем не було надіслано квитанцій про прийняття податкових накладних або відмову у їх прийнятті.

12. Наявними в матеріалах справи доказами підтверджено, що позивачем уперше направлено 15.01.2019 на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних спірну податкову накладну за допомогою платного програмного забезпечення M.e.doc., про що свідчить скріншот програми M.e.doc., де у графі подія від 15.01.2019 значено статус податкової накладної «В дорозі». Зазначену податкову накладну направлено Державної фіскальної служби, про що свідчить графа зміст/одержувач /39292197 Державна фіскальна служба.

IV. Касаційне оскарження

13. У касаційні скарзі представник відповідача, посилаючись на неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права та порушення норм процесуального права, а також невірної правової оцінки обставин у справі, просить їх скасувати та в задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.

14. Як підставу касаційного оскарження відповідач указав пункт 1 частини четвертої статті 328 КС України, - застосування судами попередніх інстанцій норми матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду.

15. У поданому до суду відзиві на касаційну скаргу представник позивача вказав, що оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій винесені законно та обґрунтовано, на підставі всебічного та повного дослідження матеріалів та обставин справи.

V. Оцінка Верховного Суду

16. Відповідно до обставин справи між сторонами виник спір щодо правомірності винесення контролюючим органом податкового повідомлення-рішення від 26.12.2019 № 0075805404, яким на позивача накладено штрафні санкції у зв`язку з порушенням, на думку відповідача, термінів реєстрації податкових накладних.

17. Відповідно до підпункту 201.10. статті 201 ПК України (тут і далі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

18. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

19. Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

20. Підтвердженням продавцю факту прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

21. Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

22. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

23. для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

24. для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

25. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

26. Як установили суди попередніх інстанцій, штрафні санкції були застосовані до позивача на підставі пункту 120-1.1 статті 120 ПК України, тобто за порушення граничного строку реєстрації податкових накладних.

27. Відповідно до вказаної правової норми порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

28. 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

29. 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30. 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

31. 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

32. 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

33. Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до ЄРПН, звіряння даних, що містяться у виданих платникам ПДВ - отримувачам (покупцям) товарів (послуг) податковій накладній та/або розрахунку коригування, з відомостями, які містяться у Реєстрі, визначено Порядку ведення Єдиного державного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 (далі - Порядок №1246).

34. Пункт 3 вказаного Порядку визначає, що операційний день триває в робочі дні з 8-ї до 20-ї години. Технічне обслуговування та регламентні роботи, що потребують зупинки Реєстру, не проводяться протягом операційного дня, крім аварійних випадків. Якщо 15 число або останній день місяця припадають на вихідний, святковий або неробочий день, такий день вважається операційним днем.

35. Відповідно до пункту 11 Порядку №1246 після накладення електронного цифрового підпису платник податку здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та надсилає їх ДФС за допомогою засобів інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних систем з урахуванням вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Примірник податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі зберігається у платника податку.

36. Згідно з пунктом 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

37. Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС (пункт 14 Порядку №1246).

38. Системний аналіз норм податкового законодавства дає підстави для висновку, що реєстрація податкової накладної в ЄРПН у строки, встановлені пунктом 201.10 статті 201 ПК України є одним із елементів податкового обов`язку, який закріплений для усіх платників податків (продавців), незалежно від форм власності або специфіки діяльності. Тим самим у правовій державі закріплюється принцип рівності обов`язків таких суб`єктів господарювання перед державою та передбачуваності дій контролюючих органів за їх невиконання (неналежне або несвоєчасне виконання). Невиконання (неналежне або несвоєчасне виконання) такого обов`язку утворює склад податкового правопорушення.

39. Відповідно до пункту 109.1 статті 109 ПК України податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

40. За усталеною практикою Верховного Суду (постанови від 23 липня 2019 року у справі №620/3609/18, від 14 серпня 2018 року у справі №803/1583/17, від 30 січня 2018 року у справі № 815/2745/17, №816/390/17 від 2 липня 2019 року у справі № 2340/3802/18, від 20 серпня 2019 року у справі № 1640/3125/18) вчинення платником податків всіх залежних від нього дій для своєчасної реєстрації податкової накладної, яка не відбулась внаслідок протиправної поведінки суб`єкта владних повноважень, від якого залежало забезпечення можливості належним чином виконати цей обов`язок, унеможливлює притягнення такого платника податків до відповідальності.

41. У постановах від 3 квітня 2020 року (справа №160/5380/19), від 10 червня 2019 року (справа №802/1825/16-а) та від 12 липня 2019 року (справа №0940/1600/18) Верховний Суд вказав, що у процедурі внесення інформації (відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування) до ЄРПН є дві окремі стадії: 1) надання платником податку на додану вартість податкової накладної (розрахунку коригування); 2) прийняття/неприйняття податкової накладної (розрахунку коригування) та внесення відомостей щодо неї (нього) безпосередньо до ЄРПН. Перша із цих стадій залежить від платника податку на додану вартість і є результатом його дій, тоді як друга - це результат виконання роботи програмного забезпечення, що контролюється ДФС, та/або безпосередніх дій працівників ДФС, на яку (які) платник податку не має впливу.

42. Встановлена нормою пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України відповідальність платника податку на додану вартість за порушення граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу для реєстрації податкової накладної та /або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН, у вигляді накладення штрафу може застосовуватися в разі якщо платник податку не надав (не надіслав) податкову накладну (розрахунок коригування) ДФС у строк, встановлений цією статтею.

43. Враховуючи положення пункту 201.10 статті 201 ПК України, у разі відсутності у межах операційного дня надісланої контролюючим органом квитанції, що підтверджує прийняття податкової накладної або відмову у її прийнятті, така податкова накладна вважається зареєстрованою датою її надсилання.

44. Подібні висновки викладені у постанові Верховного Суду від 28 жовтня 2020 року у справі №620/817/19.

45. У ході розгляду цієї справи судами встановлено, що позивач уперше направив на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних спірну податкову накладну за допомогою платного програмного забезпечення M.e.doc. 15.01.2019, про свідчить скріншот програми M.e.doc., де у графі подія від 15 січня 2019 року значено статус податкової накладної «В дорозі». Зазначену податкову накладну направлено Державній фіскальній службі, про що свідчить графа зміст/одержувач /39292197 Державна фіскальна служба (а.с. 22).

46. Водночас, квитанції про прийняття або неприйняття податкових накладних не були направлені позивачу протягом операційного дня, хоча самі податкові накладні були направлені на реєстрацію в межах строку, встановленого статтею 201 ПК України.

47. Також в матеріалах справи наявний висновок експерта від 21.07.2020 року № 2-21/07 за результатами проведення комп`ютерно технічної експертизи, у висновках якого занотовано, що податкова накладна від 31.12.2020 № 380/2 була відправлена позивачем для реєстрації до відповідача 15.01.2019 о 16:51 за допомогою електронної пошти з використанням автоматизованої системи подання звітності «М.Е. DOC» (а.с. 112-117).

48. Також судами враховано інформацію з офіційного сайту ДФС (http://sfs.gov.ua/media-tsentr/novini/364075.html), де зазначено текст наступного змісту: «До уваги шановні платники! 15.01.2019 року Прес-служба Державної фіскальної служби України повідомляє, що у зв`язку із перенавантаженням серверу ДФС та необхідністю своєчасного прийому податкових накладних/розрахунків коригування, запити щодо отримання відомостей з ЄРПН обробляються із затримкою в часі. Просимо вибачення за тимчасові незручності.».

49. Отже, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку про те, що позивачем вжито всіх можливих заходів для проведення своєчасної реєстрації податкової накладної, що підтверджено належними доказами. Наведене виключає висновок про наявність у діях позивача, як платника податку,порушень діючого законодавства України щодо порушення реєстрації податкових накладних.

50. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу відповідача слід залишити без задоволення.

51. Ураховуючи приписи пункту 2 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 460-ІХ, а також те, що касаційні скарги на судові рішення в цій справі були подані до набрання чинності цим Законом і рогляд їх не закінчено до набрання чинності цим Законом, Верховний Суд розглядає їх у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом. Отже, застосуванню підлягають положення КАС України (у редакції, чинній до 08.02.2020).

52. Таким чином, зважаючи на приписи статті 350 КАС України, касаційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.