ПОСТАНОВА Касаційний адміністративний суд ВС у справі № 440/3740/23

30.03.2023 ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом до Управління, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення: №0009000-55-1620 від 23.03.2020, №0010095-2410-1620 від 04.03.2021, №79965-13 від 16.06.2017, №92716-13 від 06.03.2018, №0014023-55-1620 від 15.03.2019, №0008998-55-1620 від 23.03.2020, №0010096-2410-1620 від 04.03.2021.

Полтавський окружний адміністративний суд ухвалою від 19.05.2023, залишеною без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 21.12.2023, позовну заяву ОСОБА_1 залишив без розгляду на підставі частини третьої статті 123 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

ОСОБА_1 оскаржив ухвалу Полтавського окружного адміністративного суду від 19.05.2023 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 21.12.2023 до Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду, який ухвалою від 12.02.2024 відкрив касаційне провадження у даній справі та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.

Обґрунтовуючи невідповідність ухвалених у справі судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій нормам матеріального та процесуального права, ОСОБА_1 посилається на те, що: до спірних правовідносин повинні застосовуватися положення пункту 56.18 статті 56 Податкового кодексу України (далі - ПК України), яким передбачено, що з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу у будь-який момент після отримання такого рішення, тобто у межах 1095 днів, який у даному випадку не сплинув щодо жодного з оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, оскільки його перебіг був зупинений у зв`язку з карантином, а потім у зв`язку з воєнним станом, про що позивач указував у позовній заяві.

Управління не скористалось своїм процесуальним правом на подання відзиву на касаційну скаргу.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 02.07.2024 закінчив підготовку справи до касаційного розгляду, визнав за можливе проведення касаційного розгляду справи у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами і призначив справу до розгляду в порядку письмового провадження з 03.07.2024.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, 30.03.2023 позивач звернувся до суду з позовом у даній справі.

Полтавський окружний адміністративний суд ухвалою від 10.04.2023 відкрив провадження у даній справі.

В подальшому, Полтавський окружний адміністративний суд ухвалою від 03.05.2023 позовну заяву ОСОБА_1 до Управління про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень залишив без руху.

Підставою для залишення позовної заяви без руху суд першої інстанції вказав відкриття провадження у справі без урахування обставин дотримання строку звернення до адміністративного суду, визначеного частиною другою статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України). Для усунення недоліків позовної заяви суд першої інстанції запропонував позивачу подати до суду заяву про поновлення строку звернення до адміністративного суду з цим позовом із зазначенням інших підстав для поновлення строку та доказів поважності причин пропуску позивачем такого строку.

На виконання вимог ухвали суду першої інстанції позивач подав клопотання про поновлення строку звернення до адміністративного суду, яку обґрунтував тим, що досить довгий час була усталена практика щодо застосування строків, визначених пунктом 56.18 ст.56 ПК України, а саме - 1095 днів. Фактично судова практика щодо застосування строку звернення до адміністративного суду з позовом про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень без використання процедури адміністративного оскарження змінилася 27.01.2022 у зв`язку з ухваленням Верховним Судом постанови у справі №160/11673/20, але позивачу про це не було відомо, оскільки він не є фахівцем у галузі права.

Полтавський окружний адміністративний суд ухвалою від 19.05.2023, залишеною без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 21.12.2023, позовну заяву ОСОБА_1 залишив без розгляду.

Постановляючи ухвалу про залишення позову без розгляду, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що: у цій справі позивач звернувся до суду з позовом після спливу 3 років після зміни судової практики, яка відбулася в бік тлумачення норм права щодо застосування коротших строків звернення до суду, з урахуванням того, що позивач оскаржує податкові повідомлення-рішення, частина з яких буда прийнята в 2017 - 2019 роках (№ 79965-13 від 16.06.2017, № 92716-13 від 06.03.2018, № 0014023-55-1620 від 15.03.2019), строк оскарження яких вже закінчився.

Загальні норми процедури судового оскарження в рамках розгляду публічно-правових спорів регулюються КАС України.

Частиною першою статті 122 КАС України визначено, що позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами.

Згідно з абзацом першим частини другої статті 122 КАС України для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.

За змістом частини третьої статті 123 КАС України, а також згідно з пунктом 8 частини першої статті 240 КАС України, якщо факт пропуску позивачем строку звернення до адміністративного суду буде виявлено судом після відкриття провадження в адміністративній справі і позивач не заявить про поновлення пропущеного строку звернення до адміністративного суду, або якщо підстави, вказані ним у заяві, будуть визнані судом неповажними, суд залишає позовну заяву без розгляду.

Питання строків звернення до суду як і з попереднім використанням платником податків досудового порядку вирішення спору, так і без застосування зазначеної процедури було предметом неодноразового розгляду Верховним Судом і станом на сьогодні практика Верховного Суду з цього питання є сформованою і усталеною.

Так, 26.11.2020 Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду ухвалив постанову у справі №500/2486/19, у якій зазначив, що граматичне тлумачення змісту пункту 56.18 статті 56 ПК України дає підстави для висновку, що вказана норма не встановлює процесуальних строків звернення до суду. Абзац перший цієї норми презюмує право платника податків використати судовий порядок оскарження відповідного рішення контролюючого органу та встановлює момент виникнення права на відповідне оскарження - з моменту отримання платником податків податкового повідомлення-рішення або іншого рішення контролюючого органу. Також він передбачає, що при реалізації такого права необхідно враховувати строки давності, установлені статтею 102 ПК України.

Виходячи з наведених вище мотивів, Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду сформулював правовий висновок, відповідно до якого норма пункту 56.18 статті 56 ПК України не визначає процесуального строку звернення до суду і, відповідно, не є спеціальною щодо норми пункту 56.19 статті 56 ПК України. Водночас, норма пункту 56.19 статті 56 ПК України є спеціальною щодо норми частини четвертої статті 122 КАС України, має перевагу в застосуванні у податкових спорах і регулює визначену її предметом групу правовідносин - оскарження в судовому порядку податкових повідомлень-рішень та інших рішень контролюючих органів про нарахування грошових зобов`язань за умови попереднього використання позивачем досудового порядку вирішення спору (застосування процедури адміністративного оскарження - абзац третій пункту 56.18 статті 56 ПК України). Вона встановлює строк для їх оскарження протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до пункту 56.17 цієї статті».

Таким чином, незважаючи на те, що правовий висновок, викладений у вищевказаній постанові, безпосередньо стосується застосування пункту 56.19 статті 56 ПК України при вирішенні питання дотримання строку звернення до суду з позовом про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень після проведення процедури адміністративного оскарження, Верховний Суд у складі судової палати також більш широко виклав і новий підхід у тлумаченні пунктів 56.18 статті 56 і 102.1 статті 102 ПК України як норм, які не визначають процесуального строку звернення до суду в податкових правовідносинах, що мало бути враховано у подальшому правозастосуванні при вирішенні аналогічних питань. Цей висновок фактично мав універсальний характер.

У розвиток зазначеного правового підходу у постанові від 27.01.2022 у справі №160/11673/20 Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду сформулював правовий висновок, відповідно до якого процесуальний строк звернення до суду з позовом про скасування податкового повідомлення-рішення (рішення про застосування штрафних санкцій) у випадку, якщо платником податків не використовувалася процедура досудового вирішення спору (адміністративного оскарження) визначається частиною другою статті 122 КАС України - становить шість місяців і обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів. Судова палата вважає, що такий висновок не суперечить пункту 56.18 статті 56 ПК України, який закріплює право на звернення до суду з позовом у будь-який момент після отримання такого рішення, але при реалізації цього права має враховуватися строк давності.

Отже, з урахуванням зміни судової практики, платник податків може звернутися до адміністративного суду з вимогою про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення протягом шести місяців з дня, коли він дізнався або повинен був дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.

З огляду на викладене, суди попередніх інстанцій дійшли правомірного висновку, що строк оскарження податкового повідомлення-рішення з урахуванням приписів пунктів 56.18 статті 56 і 102.1 статті 102 ПК України становить 1095 днів не ґрунтується на нормах чинного законодавства та спростовується усталеною судовою практикою.

Відповідно до частини першої статті 121 КАС України суд за заявою учасника справи поновлює пропущений процесуальний строк, встановлений законом, якщо визнає причини його пропуску поважними, крім випадків, коли цим Кодексом встановлено неможливість такого поновлення.

Поважними можуть бути визнані лише ті обставини, які були об`єктивно непереборними, тобто не залежали від волевиявлення особи, що звернулась з адміністративним позовом або заявою про перегляд судового рішення, пов`язані з дійсно істотними обставинами, перешкодами чи труднощами, що унеможливили своєчасне звернення до суду. Такі обставини мають бути підтверджені відповідними та належними доказами.

Незнання про порушення своїх прав через байдужість або небажання дізнатися не є поважною причиною пропуску строку звернення до суду.

Розумні строки в адміністративному судочинстві - це найкоротші за конкретних обставин строки (якщо інше не визначено законом або встановлено судом), протягом яких сторона повинна вжити певних дій, демонструючи свою зацікавленість у їх результатах, і які об`єктивно оцінюються судом стосовно відповідності принципам добросовісності та розсудливості, а також на предмет дотримання прав інших учасників (забезпечення балансу інтересів).

Як на підставу поважності пропуску строку звернення до суду з позовом у цій справі позивач посилався на зміну судової практики; юридичну необізнаність та свій попередній досвід оскарження податкових повідомлень рішень протягом 1095 днів.

Суди попередніх інстанцій правомірно відхилили як безпідставні цитування скаржником висновку Верховного Суду з постанови у справі №160/11673/20 про те, що зміна судової практики може розглядатися як поважна причина пропуску строку, то колегія суддів вважає такі доводи апелянта безпідставними, оскільки підходи до правозастосування у судовій системі можуть згодом змінюватись і такі зміни мають бути враховані особами, які зацікавлені у відновленні своїх прав, якщо вважають їх порушеними. Неприйнятними є доводи про наявність різниці між тривалістю строку звернення до суду з позовом, з огляду на дату податкового повідомлення-рішення та її співвідношення із датою формулювання висновку Верховного Суду, оскільки такі не ґрунтуються на нормах права, а є власним тлумаченням позивача.

Подібний висновок міститься і в постанові Верховного Суду від 23.09.2021 у справі №640/11650/21, відповідно до якого не можна вважати порушенням правової визначеності як елементу принципу верховенства права сам факт зміни судової практики в тому числі і в питанні правозастосування норм щодо строків звернення до суду у бік їх скорочення, у разі забезпечення особі можливості доступу до суду у розумний строк, якщо він є об`єктивно достатнім для реалізації цього права.

У цій постанові Верховний Суд також зазначив, що у перехідний період для забезпечення реалізації права особи на звернення до суду у вказаних умовах їй має бути забезпечений певний розумний строк, достатній для формулювання правової позиції і вчинення дій з підготовки відповідного позову та його подання до суду. Однак, при вирішенні питання поновлення строку звернення з позовом істотне значення мають такі обставини: строк, який сплинув після зміни судової практики і до моменту звернення до суду з позовом; причини, які заважали звернутися до суду з позовом у максимально короткий термін після зміни судової практики; чи є підставі вважати, що позивачем було допущено необґрунтовані зволікання.

Аналогічний підхід було продемонстровано Верховним Судом при розгляді справ №580/3400/20 (постанова від 27.07.2021), та №640/12898/21 (постанова від 03.04.2023).

Однак, у цій справі (№440/3740/23) позивач, звертаючись до суду з відповідними вимогами лише 30.03.2023, не обґрунтував і не довів необхідність саме такого часу після зміни судової практики для реалізації свого права на судове оскарження податкових повідомлень-рішень, датованих 2017-2021 роками.

У справі, що розглядається, суди встановили, податкові повідомлення-рішення №0014023-55-1620 від 15.03.2019 та №92716-13 від 06.03.2018 були отримані позивачем особисто, а решта податкових повідомлень-рішень повернулися до контролюючого органу із відміткою відділення поштового зв`язку про причину невручення - «закінчення терміну зберігання».

10.12.2020 відбулося офіційне оприлюднення постанови Верховного Суду від 26.11.2020 у справі №500/2486/19, де Верховний Суд виклав новий підхід у тлумаченні пунктів 56.18 статті 56 і 102.1 статті 102 ПК України як норм, які не визначають процесуального строку звернення до суду в податкових правовідносинах, що мало бути враховано у подальшому правозастосуванні при вирішенні аналогічних питань.

09.02.2022 відбулося офіційне оприлюднення постанови Верховного Суду від 27.01.2022 у справі №160/11673/20, де Верховний Суд конкретизував підхід щодо процесуального строку звернення до суду в податкових правовідносинах про оскарження податкових повідомлень-рішень за умов, коли платником податків не застосовується процедура досудового вирішення спору.

При цьому, звернення позивачем до суду щодо оскарження податкових повідомлень-рішень мало місце лише 30.03.2023, тобто після спливу більш як одного року з дня остаточного формулювання нової практики Верховним Судом, що не може бути демонстрацією позивачем прояву належної зацікавленості щодо їх оскарження, та вчинення юридично значущих дій без зайвих зволікань.

Посилання скаржника на введення в Україні воєнного стану саме по собі є безпідставним, оскільки скаржник не надав будь-яких належних доказів того, що він був залучений до обороноздатного процесу держави.

Щодо посилань скаржника на те, що він керувався роз`ясненнями, розміщеними на офіційному сайті Державної податкової служби України, про те, що строк для оскарження податкових повідомлень-рішень становить 1095 днів, Верховний Суд погоджується з висновками суду апеляційної інстанції, що такі інформаційні роз`яснення не є нормативно-правовими актами, тому не встановлюють нових правових норм і не створюють жодних юридичних наслідків.

Таким чином, у межах здійсненого Верховним Судом касаційного перегляду судових рішень установлено, що суди попередніх інстанцій, залишаючи без розгляду позовну заяву правильно застосували норми права, що регулюють спірні правовідносини, оскільки позивач, звернувшись до суду лише 30.03.2023, пропустив строк звернення до суду за відсутності поважних причин такого пропуску. Не зазначено таких причин і в касаційній скарзі.

Враховуючи викладене вище, касаційна скарга ОСОБА_1 підлягає залишенню без задоволення, а ухвала Полтавського окружного адміністративного суду від 19.05.2023 та постанова Другого апеляційного адміністративного суду від 21.12.2023 - без змін.

Керуючись пунктом 1 частини 1 статті 349, статті 350, частинами 1, 5 статті 355, статтями 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -