ПОСТАНОВА Касаційний адміністративний суд ВС у справі № 806/2894/18

Товариство з обмеженою відповідальністю «Юнігран» (далі - позивач, ТОВ «Юнігран», Товариство) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Житомирській області (далі - відповідач, контролюючий орган; правонаступник - Головне управління ДПС у Житомирській області), у якому, з урахуванням уточнень, просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 26 березня 2018 року № 000672-1404, яким до Товариства застосовано штрафну (фінансову) санкцію (штраф) у розмірі 344 100,00 грн за неподання звіту про контрольовані операції за 2013 рік.

В обґрунтування позовних вимог позивач, зокрема, зазначав, що обсяг його господарських операцій з пов`язаною особою - нерезидентом ТОВ «Атенор» у період з 01 вересня по 31 грудня 2013 року не досяг 50 млн грн, а тому такі операції не є контрольованими і обов`язку подавати звіт про них у Товариства не виникло.

Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 08 серпня 2018 року позов задоволено: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 26 березня 2018 року № 000672-1404, стягнуто на користь позивача судові витрати.

Суд першої інстанції виходив з того, що з урахуванням пункту 24 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України (далі - ПК України) звітним періодом, за який до 01 жовтня 2014 року належало подати звіт про контрольовані операції, є період з 01 вересня по 31 грудня 2013 року, і саме в цьому періоді обсяг операцій з кожним контрагентом має дорівнювати або перевищувати 50 млн грн, щоб такі операції визнавалися контрольованими.

Постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 06 грудня 2018 року рішення суду першої інстанції скасовано та ухвалено нове, яким у задоволенні позову відмовлено.

Суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що звітним періодом для цілей трансфертного ціноутворення є календарний рік, тому вартісний критерій контрольованих операцій визначається за весь 2013 рік (з 01 січня по 31 грудня), а у звіті відображаються лише операції, здійснені з 01 вересня по 31 грудня 2013 року. Оскільки загальна сума операцій позивача з ТОВ «Атенор» у 2013 році становила 78 252 961,00 грн, такі операції є контрольованими, а у звіті мали бути відображені операції на суму 32 368 004,83 грн.

Не погодившись із постановою суду апеляційної інстанції, позивач звернувся до Верховного Суду з касаційною скаргою, у якій, посилаючись на неправильне застосування статті 58 Конституції України, статті 39, пункту 24 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України та незастосування пункту 56.21 статті 56 цього Кодексу, просить скасувати постанову суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції.

Скаржник наголошує на тому, що нове правило поведінки платника податків щодо звітування про контрольовані операції запроваджено лише з 01 вересня 2013 року, тому визначення вартісного критерію з урахуванням операцій, здійснених до набрання чинності Законом України від 04 липня 2013 року № 408-VII, надає цьому Закону зворотну дію в часі. Додатково позивач вказує на відсутність єдиної правозастосовної практики з цього питання.

У відзиві на касаційну скаргу відповідач просить залишити її без задоволення, а постанову суду апеляційної інстанції - без змін. Контролюючий орган, зокрема, посилається на Порядок складання Звіту про контрольовані операції, затверджений наказом Міністерства доходів і зборів України від 11 листопада 2013 року № 669, та на Узагальнюючу податкову консультацію з окремих питань застосування норм податкового законодавства щодо трансфертного ціноутворення, затверджену наказом Міністерства доходів і зборів України від 22 листопада 2013 року № 699, відповідно до яких обсяг операцій з кожним контрагентом визначається в цілому за 2013 календарний рік.

Судами попередніх інстанцій установлено, що контролюючий орган провів документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ «Юнігран» з питання неподання звіту про контрольовані операції за 2013 рік, за результатами якої склав акт від 07 березня 2018 року № 294/06-30-14-04/24584514 та встановив порушення підпункту 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 ПК України.

На підставі цього акта прийнято спірне податкове повідомлення-рішення, яке за результатами адміністративного оскарження залишено без змін рішенням ДФС України від 29 травня 2018 року № 18421/6/99-99-11-03-01-25.

Сторони не заперечують, що загальна сума господарських операцій позивача з пов`язаною особою - нерезидентом ТОВ «Атенор» у 2013 році становила 78 252 961,00 грн, з яких у період з 01 вересня по 31 грудня 2013 року - 32 368 004,83 грн.

Переглянувши судове рішення в межах доводів касаційної скарги, колегія суддів виходить з такого.

Законом України від 04 липня 2013 року № 408-VII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо трансфертного ціноутворення» (далі - Закон № 408-VII), який набрав чинності з 01 вересня 2013 року, статтю 39 ПК України викладено в новій редакції.

Відповідно до підпункту 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України контрольованими операціями є, зокрема, господарські операції з придбання (продажу) товарів (робіт, послуг), що здійснюються платниками податків з пов`язаними особами - нерезидентами.

За підпунктом 39.2.1.4 цього підпункту такі операції визнаються контрольованими за умови, що загальна сума здійснених операцій платника податків з кожним контрагентом дорівнює або перевищує 50 мільйонів гривень (без урахування податку на додану вартість) за відповідний календарний рік.

Згідно з підпунктами 39.4.1, 39.4.2 пункту 39.4 статті 39 ПК України для цілей податкового контролю за трансфертним ціноутворенням звітним періодом є календарний рік, а платники податків (крім Національного банку України), які протягом звітного періоду здійснювали контрольовані операції, зобов`язані подавати звіт про контрольовані операції центральному органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, до 1 травня року, наступного за звітним, засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог закону щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису.

Законом України від 13 травня 2014 року № 1260-VII підрозділ 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України доповнено пунктом 24, відповідно до якого у 2014 році звіт про контрольовані операції за період з 1 вересня по 31 грудня 2013 року подається до 1 жовтня 2014 року.

Вирішуючи цей спір, колегія суддів ураховує підходи, сформовані Касаційним адміністративним судом у складі Верховного Суду щодо застосування наведених норм, відповідно до яких для визначення обсягу контрольованих операцій за 2013 рік враховується вартісний показник усіх операцій з контрагентом у цілому за календарний рік, тобто з 01 січня по 31 грудня 2013 року, а у звіті за 2013 рік платник податку повинен зазначити контрольовані операції, здійснені у період з 01 вересня по 31 грудня 2013 року (постанови від 16 липня 2019 року у справі № 823/382/16, від 07 лютого 2020 року у справі № 808/8727/15, від 14 липня 2020 року у справі № 813/3059/15).

Окремо колегія суддів звертає увагу на те, що спори про застосування штрафу за неподання звіту про контрольовані операції за 2013 рік щодо операцій з тим самим контрагентом - пов`язаною особою - нерезидентом ТОВ «Атенор» - Верховний Суд уже вирішував, і в кожному з них дійшов того самого висновку. Так, у постанові від 17 лютого 2022 року у справі № 806/2980/18 за позовом Акціонерного товариства «Коростенський кар`єр» Суд, установивши, що загальна сума операцій платника з ТОВ «Атенор» у 2013 році перевищувала 50 млн грн, хоча за період з 01 вересня по 31 грудня 2013 року становила 22 286 989,16 грн, визнав такі операції контрольованими, а обов`язок подати звіт - наявним. У постанові від 25 вересня 2024 року у справі № 806/3370/18 за позовом Публічного акціонерного товариства «Малинський каменедробильний завод» Верховний Суд так само виснував, що операції платника з ТОВ «Атенор», загальний обсяг яких у 2013 році перевищував 50 млн грн, відповідають вартісному критерію визнання операцій контрольованими, а платник мав подати звіт щодо операцій, здійснених з 01 вересня по 31 грудня 2013 року. В обох справах податкові повідомлення-рішення приймав той самий контролюючий орган, ними застосовано штраф у тому самому розмірі - 344 100,00 грн, а обставини, що мають значення для вирішення спору, є подібними до обставин цієї справи.

Підпункт 39.4.1 пункту 39.4 статті 39 ПК України визначає звітним періодом календарний рік, а підпункт 39.2.1.4 цієї статті пов`язує вартісний критерій саме з відповідним календарним роком. Пункт 24 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України не змінив ні звітного періоду, ні вартісного критерію: він установив для звіту за 2013 рік особливий строк подання (до 01 жовтня 2014 року) та визначив, що у ньому відображаються операції, здійснені з 01 вересня по 31 грудня 2013 року, тобто з дня набрання чинності Законом № 408-VII. Отже, перехідна норма окреслює зміст і строк звітування, а не базу для обчислення порогу, з досягненням якого закон пов`язує визнання операцій контрольованими.

Безпідставними є й доводи позивача про порушення статті 58 Конституції України. Обов`язок звітувати про контрольовані операції та відповідальність за його невиконання, передбачену пунктом 120.3 статті 120 ПК України, запроваджено тим самим Законом № 408-VII з 01 вересня 2013 року, а сам обов`язок подати звіт виник у платника після завершення звітного 2013 року і мав бути виконаний до 01 жовтня 2014 року, при цьому, як вже зазначено вище, у звіті мали відображатися операції, здійснені з 01 вересня по 31 грудня 2013 року.

Як виснувала судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 22 лютого 2021 року у справі № 826/12668/17, обов`язок подати звіт про контрольовані операції виникає у платника податку у зв`язку з учиненням у звітному періоді контрольованих операцій і має бути виконаний за закінченням відповідного звітного року.

Позивача притягнуто до відповідальності саме за неподання звіту в цей строк, тобто за діяння, яке на час його вчинення визнавалося законом правопорушенням, а не за операції, здійснені до 01 вересня 2013 року, які до звіту включенню не підлягали. Урахування річного обсягу операцій лише як кількісної умови віднесення операцій до контрольованих не надає Закону № 408-VII зворотної дії в часі, на що Верховний Суд звернув увагу і в постанові від 17 лютого 2022 року у справі № 806/2980/18.

Застосування підпункту 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 та пункту 56.21 статті 56 ПК України пов`язане з виявленням судом норм, які дають підстави для неоднозначного чи множинного трактування прав і обов`язків платника та/або контролюючого органу (постанова Верховного Суду від 27 червня 2022 року у справі № 440/1053/19). Колегія суддів не вбачає підстав для застосування цих положень у цій справі, оскільки зазначені норми не допускають неоднозначного (множинного) трактування прав та обов`язків платника податків у розумінні цієї статті.

Отже, оскільки загальна сума господарських операцій позивача з пов`язаною особою - нерезидентом ТОВ «Атенор» у 2013 році становила 78 252 961,00 грн, тобто перевищувала 50 млн грн, такі операції є контрольованими, позивач був зобов`язаний до 01 жовтня 2014 року подати звіт про контрольовані операції, здійснені з 01 вересня по 31 грудня 2013 року на суму 32 368 004,83 грн, а контролюючий орган, установивши неподання такого звіту, правомірно застосував до позивача штраф відповідно до пункту 120.3 статті 120 ПК України. Суд апеляційної інстанції дійшов правильного висновку про відмову в задоволенні позову.

Касаційний перегляд справи здійснено в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України від 15 січня 2020 року № 460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» (відповідно до пункту 2 розділу ІІ цього Закону), та в межах доводів і вимог касаційної скарги відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Відповідно до частини першої статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Оскільки касаційну скаргу залишено без задоволення, підстав для нового розподілу судових витрат відповідно до статті 139 КАС України немає.

На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд