ПОСТАНОВА Касаційний адміністративний суд ВС у справі № 160/13086/25

ОСОБА_1 (далі також - позивачка, ОСОБА_1 ) звернулася до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі також - відповідач, ГУ ДПС у Дніпропетровській області), в якій, з урахуванням заяв про збільшення позовних вимог, просила:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 07 квітня 2025 року №0183722407, яким збільшено грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 120 271 327,53 грн;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 07 квітня 2025 року №0183692407 в частині заниження податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності за 2019 рік - 2020 рік на загальну суму 563 143 178,88 грн;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 07 квітня 2025 року №0183742407, яким збільшено грошове зобов`язання з військового збору на загальну суму 9 891 500,53 грн;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 07 квітня 2025 року №0183702407, яким збільшено грошове зобов`язання з військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 46928598,25 грн;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 07 квітня 2025 року №0183662407, яким донараховано єдиний податок з фізичних осіб на загальну суму 24434141,39 грн;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 07 квітня 2025 року №0183772407, яким збільшено грошове зобов`язання з ПДВ на загальну суму 57559326,25 грн;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 07 квітня 2025 року №0183672407 за платежем «Податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування» в сумі 1 020 грн;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 07 квітня 2025 року №0183712407 за платежем «Податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді з/п» на загальну суму 1 020 грн;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 07 квітня 2025 року №0184010708, яким застосовано штрафні санкції за порушення законодавства в сфері обігу готівки та застосування РРО на загальну суму 209 281 001,20 грн;

- визнати протиправним та скасувати рішення №0183752407 від 07 квітня 2025 року про застосування штрафних санкцій за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату ЄСВ в сумі 16,91 грн;

- визнати протиправним та скасувати рішення №0183792407 від 07 квітня 2025 року про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 86 446,36 грн;

- визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) з ЄСВ від 07 квітня 2025 року №Ф-0183782407 на загальну суму 172 892,72 грн.

Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивачка зазначає, що під час перевірки були допущені процедурні порушення, зокрема, з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку. Невиконання вимог підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 та пункту 79.2 статті 79 ПК України призводить до визнання перевірки протиправною та відсутності правових наслідків такої. Серед іншого, позивачка відзначила, що в акті документальної позапланової невиїзної перевірки від 19 лютого 2025 року зазначено, що відповідач провів вказану перевірку на підставі пп.78.1.7 п.78.1 ст.78 ПК України. Її місце проживання згідно із свідоцтвом про реєстрацію: АДРЕСА_1 . І саме на цю адресу відповідачем було направлено наказ про проведення перевірки разом із повідомленням, які в подальшому повернулися із зазначенням причини «адресат відсутній за вказаною адресою». Наполягала на тому, що про факт зміни місця проживання відповідач був також належним чином повідомлений та обізнаний ще до початку проведення документальної позапланової перевірки, що підтверджується витягом з її реєстраційних даних. Відтак, відповідач належним чином не повідомив її про призначення та проведення перевірки, а тому без належних первинних документів висновки акту перевірки є помилковими.

Дніпропетровський окружний адміністративний суд рішенням від 24 грудня 2025 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 19 серпня 2026 року, у задоволенні позовних вимог відмовив.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції, з висновком якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку, що відповідачем з дотриманням вимог ст. ст. 42, 45, 81 Податкового кодексу України було направлено наказ про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки від 21 січня 2025 року №5-п на актуальну на той час реєстраційну та податкову адресу позивачки. Водночас, суди зазначили, що враховуючи зміну реєстраційної адреси позивачки та дату цієї зміни, акт перевірки від 19 лютого 2025 року №661/04-36-24/07 вже було відправлено на адресу позивачки: АДРЕСА_2 . рекомендованим листом з повідомленням про вручення.

Суди врахували положення п. 42.5 ст. 42 Податкового кодексу України, відповідно до яких, у разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їхньою відмовою прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення. У зв`язку з цим, суди дійшли висновку, що направлені за офіційною реєстраційною адресою документи вважаються належним чином врученими, незважаючи на неотримання їх платником податків.

Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, позивачка подала касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 грудня 2025 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 19 серпня 2026 року та ухвалити нове судове рішення про задоволення позову.

Обґрунтовуючи вимоги касаційної скарги, позивачка зазначає, що зі змісту акту документальної позапланової невиїзної перевірки від 19 лютого 2025 року вбачається, що відповідач провів вказану перевірку на підставі п.п.78.1.7 п.78.1 ст.78 Податкового кодексу України, місце проживання ОСОБА_1 згідно свідоцтва про реєстрацію: АДРЕСА_3 , і саме на цю адресу Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області було направлено наказ про проведення перевірки разом із повідомленням, які в подальшому повернулись на адресу контролюючого органу із зазначенням причини «адресат відсутній за вказаною адресою».

З цього приводу, позивачка пояснила, що вона повідомила контролюючий орган про припинення підприємницької діяльності шляхом подання відповідної заяви, тому надіслання контролюючим органом на адресу ( АДРЕСА_3 ), по якій суб`єктом господарювання не ведеться жодної підприємницької діяльності є протиправним. Також відзначила, що про факт зміни нею місця проживання податковий орган був належним чином повідомлений та обізнаний ще до початку проведення документальної позапланової перевірки. Крім того зазначила, що надавала суду первинні документи на підтвердження показників податкової звітності, яким не надано жодної оцінки.

У відзиві на касаційну скаргу відповідач просить судові рішення залишити без змін як законні та обґрунтовані, а касаційну скаргу - без задоволення.

Верховний Суд ухвалою від 22 вересня 2026 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ОСОБА_1 на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 грудня 2025 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 19 серпня 2026 року.

Верховний Суд, заслухавши пояснення представників сторін, обговоривши доводи касаційної скарги, переглядаючи судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Вирішуючи спір, суди попередніх інстанцій встановили, що 02 січня 2025 року Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області прийнято наказ №5-п «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 », згідно із якого на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78, статті 79, пп.69.351 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України визначено провести документальну позапланову невиїзну перевірку платника податків ОСОБА_1 з 06 лютого 2025 року тривалістю 5 робочих днів, за період з 21 червня 2019 року по 15 лютого 2021 року з метою дотримання вимог податкового та іншого законодавства.

Наказ №5-п від 02 січня 2025 року «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 » направлено на адресу: АДРЕСА_1 .

На підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.2 пункту 78.1 статті 78, пунктів 79.1 та 79.2 статті 79, пп.69.351 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, відповідно до наказу Головного управлінням ДПС у Дніпропетровській області від 02 січня 2025 року №5-п, проведено документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 21 червня 2019 року по 15 лютого 2021 року.

За результатами перевірки було складено акт «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки з метою дотримання вимог податкового та іншого законодавства фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 (рнокпп НОМЕР_1 ) щодо дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 21 червня 2019 року по 15 лютого 2021 року» від 19 лютого 2025 року №661/04-36-24/07.

Перевіркою, встановлено наступні порушення:

- п.292.1 ст.292 ПК України, встановлено заниження суми податкових зобов`язань з єдиного податку за три квартали 2019 року в загальній сумі 19 547 313,11 грн;

- п.177.5, п.177.11 ст.177, пп.49.2, пп.49.18.5 п.49.18 ст.49 ПК України, в результаті чого не надано податкові декларації про майновий стан і доходи за 2019 рік, 2020 рік, 2021 рік (ліквідаційна);

- п.177.1, п.177.2 ст.177 ПК України в частині заниження податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності за 2019 рік - 2020 рік на загальну суму 450 514 543,10 грн, у т.ч. за 2019 рік - 257 784 797,70 грн, за 2020 рік - 192 729 745,40 грн;

- пп.1.2 п.161 підр.10 р. XX, ст.177 ПК України в частині заниження податкових зобов`язань з військового збору у розмірі 37 542 878,60 грн, в т.ч.: за 2019 рік - 21 482 066,48 грн, за 2020 рік - 16 060 812,12 грн;

- абз.«б» п.176.2 ст.176, п.51.1 ст.51, пп.49.18.2 п.49.18 ст.49 ПК України у результаті надання з недостовірними відомостями податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску (форма № 1-ДФ) за періоди: ІІІ кв. 2019 рік - ІV квартал 2020 рік;

- пп.16.1.4 п.16.1 ст.16, пп.57.1 ст.57, пп.164.2.20 п.164.2 ст.164, пп.176.2 ст.176 ПК України, з урахуванням п.167.1 ст.167 ПК України в результаті чого не нараховано та не сплачено податок на доходи фізичних осіб з доходів виплачених фізичним особам за 2019 рік - 2020 рік в загальній сумі 82 489 142,83 грн, в тому числі: за вересень 2019 рік - 2 649 858,43 грн, за жовтень 2019 рік - 25 913 975,33 грн, за листопад 2019 рік - 7 345 088,12 грн, за грудень 2019 рік - 1 824 9556,18 грн, за січень 2020 рік - 7 722 317,35 грн, за вересень 2020 рік - 8 101 800 грн, за жовтень 2020 рік - 6 746 529,42 грн, за листопад 2020 рік - 5 760 018 грн;

- пп.1.4 п.161 підрозділу 10 Розділу XX, пп.16.1.4 п.16.1, ст.16, п.57.1 ст.57, п.п.164.2.20 п.164.2 ст.164, пп.176.2 ст.176 ПК України в результаті чого не нараховано та не сплачено військовий збір з доходів виплачених фізичним особам за 2019 - 2020 роки на загальну суму 6 794 145,25 грн, в тому числі: за вересень 2019 рік - 140 871,54 грн, за жовтень 2019 рік - 2 159 497,94 грн, за листопад 2019 рік - 612 090,68 грн, за грудень 2019 рік - 1 520 796,35 грн, за січень 2020 рік - 643 526,45 грн, за вересень 2020 рік - 675 150 грн, за жовтень 2020 рік - 562210,79 грн, за листопад 2020 рік - 480 001,50 грн;

- п.1 ч.1 ст.4, ч.8 ст.9 Закону №2464-VI в частині несвоєчасної сплати сум з єдиного внеску нарахованого роботодавцю на суми заробітної плати за період січень - лютий 2020 рік;

- п.187.1 ст.187 ПК України в частині заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість на загальну суму ПДВ 460 472 261 грн, в т.ч. за листопад 2019 рік (період з 11 жовтня 2019 року по 30 листопада 2019 року) - 128 269 321 грн, за грудень 2019 рік - 118 058 778 грн, за січень 2020 рік - 59 080 963 грн, за лютий 2020 рік - 51 937 545 грн, за березень 2020 рік - 23 998 677 грн, за квітень 2020 рік - 55 919 725 грн, за травень 2020 рік - 308 052 грн, за вересень 2020 рік - 9 002 400 грн, за жовтень 2020 рік - 7 096 800 грн, за листопад 2020 рік - 6 800 000 грн;

- абз.1 п.2 ч.1 ст.7 Закону №2464-VI, у результаті чого занижено єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за 2019 рік - 2020 рік в загальній сумі 172892,72 грн, в тому числі: за 2019 рік - 38 558,52 грн, за 2020 рік - 134334,2 грн;

- п.1, 2 ст.3 Закону №265/95-ВР, через зареєстровані РРО не проведено розрахункові операції на повну суму з видачі готівкових коштів на покупку побутових відходів чорного металу, які підтверджені у паперовій та/або електронній формі відповідними розрахунковими документами.

На підставі висновків акта перевірки від 19 лютого 2025 року №661/04-36-24/07 контролюючим органом були прийняті наступні податкові повідомлення-рішення від 07 квітня 2025 року, а саме:

- №0183722407, яким збільшено грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 120 271 327,53 грн;

- №0183692407 в частині заниження податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності за 2019 - 2020 роки на загальну суму 563 143 178,88 грн;

- №0183742407, яким збільшено грошове зобов`язання з військового збору на загальну суму 9 891 500,53 грн;

- №0183702407, яким збільшено грошове зобов`язання з військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 46 928 598,25 грн;

- №0183662407, яким донараховано єдиний податок з фізичних осіб на загальну суму 24 434 141,39 грн;

- №0183772407, яким збільшено грошове зобов`язання з ПДВ на загальну суму 575 590 326,25 грн;

- №0183672407 за платежем «Податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування» в сумі 1020 грн;

- №0183712407 за платежем «Податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді з/п» на загальну суму 1 020 грн;

- №0184010708, яким застосовано штрафні санкції за порушення законодавства в сфері обігу готівки та застосування РРО на загальну суму 209281001,20 грн.

07 квітня 2025 року Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області було виставлено вимогу про сплату боргу (недоїмки) з ЄСВ від 07 квітня 2025 року №Ф-0183782407 на загальну суму 172 892,72 грн.

Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області 07 квітня 2025 року прийнято рішення №0183792407 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 86446,36 грн; рішення №0183752407 про застосування штрафних санкцій за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату ЄСВ в сумі 16,91 грн.

Не погодившись із вказаними рішеннями контролюючого органу, позивачка оскаржила їх правомірність до суду.

В аспекті заявлених вимог, Верховний Суд враховує таке.

Одним із спірних у цій справі є питання додержання контролюючим органом вимог статті 42 ПК України в частині направлення на податкову адресу платника податків наказу про проведення перевірки; визначення обов`язковості/не обов`язковості направлення запиту на підставі п. 85.4 ст. 85 ПК України.

За змістом п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до пп. 78.1.7 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності, зокрема, якщо розпочато процедуру реорганізації юридичної особи (крім перетворення), припинення юридичної особи або підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця, закриття постійного представництва чи відокремленого підрозділу юридичної особи, в тому числі іноземної компанії, організації, порушено провадження у справі про визнання банкрутом платника податків або подано заяву про зняття з обліку платника податків.

Відповідно до п. 81.1 ст. 81 Податкового кодексу України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, зокрема, копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися.

Положеннями статей 42, 45 ПК України визначено порядок направлення документів платнику податків та встановлено, що документи вважаються належним чином врученими за умови їх направлення за податковою адресою платника податків із дотриманням вимог, передбачених цими нормами.

Пункт 42.1 статті 42 ПК України встановлює, що податкові повідомлення - рішення, податкові вимоги або інші документи з питань адміністрування податків, зборів, платежів, податкового контролю, у тому числі з питань проведення перевірок, звірок, адресовані контролюючим органом платнику податків, повинні бути складені у письмовій формі, відповідним чином підписані та у випадках, передбачених законодавством, завірені печаткою такого контролюючого органу і відображатися в електронному кабінеті.

Відповідно до пункту 42.2 статті 42 ПК України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

За правилами абзаців першого, другого пункту 42.5 статті 42 ПК України у разі якщо платник податків не подав заяву про бажання отримувати документи через електронний кабінет, листування з платником податків здійснюється шляхом надіслання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручаються платнику податків (його представнику).

У разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їхньою відмовою прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

Отже, законодавець передбачив два окремих випадки, коли документи вважаються належним чином врученими платнику податків: надіслані за адресою платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків або його законному чи уповноваженому представникові. Водночас, у разі надіслання документів поштою, крім отримання платником цієї кореспонденції на пошті, вони також вважаються врученими у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

Аналіз податкового законодавства свідчить про те, що наказ про призначення перевірки та повідомлення повинні бути надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням. Додаткових вимог до надсилання таких документів (зокрема, зазначення в рекомендованому повідомленні про вручення поштового відправлення реквізитів документа, що надсилається) податкове законодавство не містить.

В той же час суд звертає увагу на тому, що жодна норма податкового законодавства не зобов`язує податковий орган здійснювати заходи для з`ясування причин невручення податкової вимоги, чи для вжиття додаткових заходів (як-то електронні засоби зв`язку, кур`єрська доставка і т.д.) щодо вручення податкової вимоги.

Податковою адресою платника податків - фізичної особи, відповідно до п. 45.1 ст. 45 Податкового кодексу України, визнається місце її проживання, за яким вона береться на облік як платник податків у контролюючому органі. Платник податків - фізична особа зобов`язаний визначити свою податкову адресу.

При цьому, згідно пп.16.1.11 п. 16.1 ст. 16 Податкового кодексу України повідомляти контролюючі органи про зміну місцезнаходження юридичної особи та зміну місця проживання фізичної особи - підприємця віднесено до обов`язків платника податків.

У постанові від 23 травня 2022 року у справі №810/3116/18 Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду зазначила, що добросовісний платник податків зобов`язаний забезпечити отримання ним кореспонденції за адресою місцезнаходження. У разі невиконання цього обов`язку платник не вправі посилатись на неотримання ним документів як на обставину, що звільняє його від настання у зв`язку з цим негативних для такого платника наслідків.

У цій же постанові Судова палата виснувала, що обов`язку контролюючого органу щодо направлення платнику податків, зокрема податкового повідомлення - рішення у спосіб, визначений статтями 42, 58 Податкового кодексу України, кореспондує також і обов`язок такого платника добросовісно ставитись до отримання відповідної кореспонденції.

Суди встановили, що станом на час прийняття наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки від 21 січня 2025 року №5-п та його направлення рекомендованим листом з повідомленням про вручення на реєстраційну адресу позивачки, а саме: АДРЕСА_3 , саме ця адреса була податковою адресою, за якою, відповідно до приписів Податкового кодексу України ведеться листування з платником податків.

Суди зауважили, що згідно витягу з Реєстру Київської територіальної громади ОСОБА_1 лише з 03 лютого 2025 року зареєстрована за адресою місця проживання: АДРЕСА_2 .

Суди попередніх інстанцій дійшли до правильного висновку про те, що відповідач, з дотриманням вимог ст.ст. 42, 45, 81 Податкового кодексу України, направив наказ про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки від 21 січня 2025 року №5-п на актуальну на той час реєстраційну та податкову адресу позивачки.

Враховуючи зміну реєстраційної адреси позивача та дату цієї зміни, акт перевірки від 19 лютого 2025 року №661/04-36-24/07 вже було відправлено на адресу позивача: АДРЕСА_2 . рекомендованим листом з повідомленням про вручення.

Тобто, доводи позивачки про неотримання наказу про проведення перевірки є незмістовними, оскільки у випадку направлення означених рішень на актуальну податкову адресу ОСОБА_1 (незмінність якої станом на час здійснення такого направлення позивачкою не спростовується), вони вважаються направленими за офіційною реєстраційною адресою платника податків, і такі документи вважаються належним чином врученими, незважаючи на неотримання їх платником податків.

Верховний Суд зауважує, що зміна податкової адреси відбулась після направлення наказу та повідомлення, що, в свою чергу, свідчить про дотримання контролюючим органом процедури направлення документів платнику податків.

Перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи, не вирішуючи питання обґрунтованості висновків судів щодо правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, яким позивачці здійснено відповідні нарахування та застосовано штрафні санкції, Суд вважає за необхідне зупинитись на аналізі їх висновків щодо неподання позивачкою до перевірки документів на вимогу контролюючого органу.

Порядок надання платниками податків документів до податкової перевірки регламентовано статтею 85 ПК України.

Згідно з пунктами 85.2, 85.4, 85.6, 85.7 означеної статті платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Наведена норма податкового законодавства покладає на платника податків обов`язок надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки.

Відповідно до пункту 44.6 статті 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Таким чином, у разі якщо до закінчення перевірки або протягом десяти робочих днів з дня отримання акта перевірки платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Колегія суддів враховує, що направлення запиту під час проведення документальних перевірок на підставі пп. 78.1.7 п. 78.1 ст. 78 ПК України не є законодавчо визначеним обов`язком для контролюючого органу, на противагу проведення перевірок на підставі пп. 78.1.1, 78.1.4 (обов`язковість направлення запитів прямо передбачено в диспозиції зазначених підпунктів), разом з тим, обов`язок надання первинної документації та/або іншої документації, пов`язаної з предметом перевірки, є законодавчо визначеним обов`язком платника податку під час проведення перевірки.

Враховуючи приписи п. 85.2 ст. 85 ПК України, відповідно до якого платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки, суди дійшли вірного висновку, що позивачка не надала первинні документи ні під час проведення перевірки, ні після оформлення акта за результатом проведення перевірки.

Вирішуючи питання щодо обов`язковості направлення запиту контролюючим органом, колегія суддів зазначає, що норми ПК України не встановлюють обов`язковою передумовою для проведення перевірки на підставі пункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78 ПК України направлення запиту до платника податків. Достатнім є, зокрема, сам факт початку процедури припинення підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця.

Аналогічне правозастосування викладене у постанові Верховного Суду від 04 листопада 2021 року у справі №320/1375/19.

Суд касаційної інстанції звертає увагу скаржника, що неврахування висновків Верховного Суду щодо застосування норми права у подібних правовідносинах як підстави для касаційного оскарження, має місце тоді, коли суд, посилаючись на норму права, застосував її інакше (не так, в іншій спосіб витлумачив тощо), ніж це зробив Верховний Суд в іншій справі, де мали місце подібні правовідносини. Суд визнає безпідставними посилання позивачки на висновки Верховного Суду, які, на думку скаржника, не враховані судами при вирішенні цієї справи, оскільки рішення в зазначених справах ухвалені за інших фактичних обставин, з урахуванням певного об`єму доказів, їх достатності, належності і допустимості.

З урахуванням викладеного, доводи касаційної скарги про те, що суди попередніх інстанцій під час застосування норм права не врахували висновки Верховного Суду не знайшли своє підтвердження під час касаційного перегляду.

Разом з тим, Верховний Суд вважає, що рішення судів попередніх інстанцій ухвалені без встановлення всіх фактичних обставин у справі в повному обсязі, що призвело до порушень норм матеріального права.

На обґрунтування позовних вимог позивачкою зазначались процедурні порушення проведення перевірки податковим органом, які на її розсуд були достатньою підставою для скасування спірних податкових повідомлень-рішень. А саме, зазначалось про порушення вимог п.п.20.1.4 ст.20, п.1 ст. 75, 42.1, 42.2, п.п.42.3 ст. 42, п.п.79.2 ст. 79 ПК України. Суть порушень, на її думку полягало у неналежному її повідомлені про проведення перевірки, що спричинило проведення перевірки без наданих нею первинних документів.

Також, у цій справі судами встановлено, що у зв`язку з ненаданням первинних документів платником податків, податковим органом здійснено невиїзну перевірку та складено акт перевірки, який став підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень.

Важливо звернути увагу на зміст цього акту, з якого вбачається, що податковим органом використовувались такі документи: виписки банків по розрахунковим рахункам, податкові декларації, податкові розрахунки, а також матеріали кримінального провадження і первинні документи, які знаходились в матеріалах кримінального провадження, в тому числі: договір, акти приймання-передачі товару, видаткові касові ордери, тощо.

В акті відображено, що під час перевірки використовувались копії первинних документів, наданих ППФО Гейдаровою В.М. 29.08.2023 на запит слідчого СУ ГУНП в Дніпропетровській області в рамках кримінального провадження № 42021040000000373 (а.с.20 том 1 об.)

Тобто, первинні документи бухгалтерського обліку перевірялись під час проведення перевірки.

Проте судами взагалі не досліджувалось питання, яким способом вказані документи надійшли в розпорядження податкового органу, чи всі документи, які надані слідчим органом, досліджувались у повному обсязі чи частково.

Окрім того, в акті перевірки відображено про направлення запиту і отримання відповіді від ДП «Дніпропетровський регіональний центр операцій з металобрухтом», яким повідомлено, що фізичним особам забороняється здійснення операцій з промисловим металобрухтом (а.с.21об. том 1).

На підставі вказаних наявних первинних документів, а також зазначеного листа, податковий орган дійшов висновку, що «операції з приймання побутових відходів чорного металу фактично ППФО ОСОБА_1 від фізичної особи ОСОБА_2 не проводились…; отримані грошові кошти ОСОБА_2 вважаються доходом у розумінні п.п.164.2.20 ст.164, п.п.167.1 ст. 167 ПК України, …погашення заборгованості ОСОБА_2 є операцією, не пов`язаною з підприємницькою діяльністю операції.

Вказані обставини залишились поза увагою судів попередніх інстанцій. Судами взагалі не досліджувався акт перевірки, а також вказаний лист, та його відношення до позивачки, яка здійснювала підприємницьку діяльність як суб`єкт підприємницької діяльності, а не як фізична особа. Якщо цей лист стосувався ОСОБА_2 (про що не зазначено в акті перевірки), то з яких підстав податковим органом визначено, що саме він поставляв промисловий, а не побутовий металобрухт. Або, навіть якщо він не мав права, але постачання відбувалось, то це інша відповідальність іншого суб`єкта.

Більш того, якщо податковим органом визначено, що господарські операції з ОСОБА_2 не пов`язані з підприємницькою діяльністю, а перераховані кошти на його користь є доходом в розумінні п.п.164.2.20 ст. 164 ПК України, який оподатковується ПДФО, то судами попередніх інстанцій не перевірено, яким чином визначено базу оподаткування ПДВ, адже в акті перевірки (п.2.9) міститься посилання на приписи п.п.181.1 ст. 181, відповідно до якого ця база визначена від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, тобто від здійснення підприємницької діяльності, та чи включені в ці розрахунки операції з ОСОБА_2 , та іншими суб`єктами, тощо.

Окрім того, в табл. 14 та 17 (п.п.2.2.1 акту перевірки) та табл. 49 (п.2.9 акту) зазначено, що згідно виписки банків по розрахунковим рахункам встановлено, що за період з 21.06.2019 по 30.09.2019 ППФО ОСОБА_1 отримано дохід в сумі 133693318,50 грн., чим перевищено обсяг доходу 5000000 грн. та відповідно порушено вимоги перебування на спрощеній системі оподаткування. Також є посилання на додаток № 2 до акту перевірки, який відсутній в матеріалах справи.

Разом з тим, в таблиці 15 зазначено, що за даними податкових декларацій платника податків єдиного податку обсяг доходу за три квартали 2019 року становить 133693,32 грн., тобто рівно 1000 разів менший (133693,32 х 1000 = 133693320,00)

При цьому, суди попередніх інстанцій висновуючись про необґрунтованість позовних вимог у зв`язку з ненаданням платником податків первинної документації, не перевірили документи, які використані податковим органом під час перевірки та правильність висновків про заниження позивачкою задекларованого доходу в 1000 разів, а податкові декларації, виписки банків по розрахунковим документам відсутні в матеріалах справи.

Особливу увагу варто звернути на спірне податкове повідомлення-рішення від 07.04.2025 №0184010708, яким застосовано штрафні санкції за порушення законодавства в сфері обігу готівки та застосування РРО на загальну суму 209281001,20 грн.

В п.п.2.11 акту перевірки зазначено, що до перевірки платником (податків) надано завірені копії наступних документів: акти приймання-передачі товару, видаткові касові ордери.

В цьому випадку, рішення судів містять очевидні суперечності, як-то висновки про правомірність спірних податкових повідомлень-рішень у в зв`язку з відсутністю первинних документів і одночасно їх правомірність у зв`язку з наявними первинними документами, які надані платником.

Підставою для прийняття спірного податкового повідомлення-рішення зазначено приписи п.1,2 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» № 265/95, відповідно до яких Суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані: 1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється;

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

Тобто, судами попередніх інстанцій не встановлено, яка саме розрахункова операція здійснювалась, який суб`єкт здійснював продаж товарів і на кого покладено обов`язок видачі розрахункового документу.

Іншими словами, якщо кошти сплачувались ОСОБА_1 , тому що вона придбавала товар, то саме вона повинна була отримати розрахунковий чек, а не навпаки його видавати.

Відтак, Верховний Суд не може визнати законними і обґрунтованими рішення судів у цій справі, оскільки ненадання належної правової оцінки обставинам справи свідчить про недотримання судом вимог процесуального закону щодо всебічного, повного та об`єктивного дослідження усіх обставин справи.

Особливістю даного спору є той факт, що застосовані податковим органом штрафні санкції, а також нарахування грошових зобов`язань становлять достатньо великі суми, які є надмірним тягарем, а тому потребують ретельної перевірки і належної оцінки, як з точки зору правомірності застосування норм матеріального права так і наявності/відсутності помилок.

Відповідно до пункту 2 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.

Згідно з частиною другою статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: суд не дослідив зібрані у справі докази; або суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів, або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.

Частиною четвертою зазначеної статті встановлено, що справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.

Ураховуючи те, що порушення норм процесуального права допустили обидві судові інстанції, судові рішення у цій справі підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд